Ordin nr.127 din 25.12.2000 cu privire la elaborarea şi punerea în aplicare a Standardelor Naţionale de Audit

MINISTERUL FINANŢELOR

O R D I N

cu privire la elaborarea şi punerea în aplicare a Standardelor Naţionale de Audit

nr. 127  din  25.12.2000

 (în vigoare 01.01.2001) 

Monitorul Oficial al R.Moldova nr.163-165 art.440 din 29.12.2000

* * *

Abrogat: 24.08.2012

Ordinul Ministerului Finanţelor nr.64 din 14.06.2012

Întru executarea articolului 7 (5) al Legii Republicii Moldova "Cu privire la activitatea de audit" nr. 729-XIII din 15 februarie 1996,

ORDON:

1. Se aprobă Standardele Naţionale de Audit:

S.N.A. 505 "Confirmări externe"

S.N.A. 800 "Raport al auditorului privind auditul cu obiectiv special"

S.N.A. 810 "Examinarea informaţiei financiare previzionale"

S.N.A. 910 "Angajamente de examinare limitată a rapoartelor financiare"

S.N.A. 920 "Angajamente de efectuare a procedurilor convenite referitoare la informaţia financiară"

S.N.A. 930 "Angajamente de întocmire a rapoartelor financiare".

2. Se pun în aplicare pe teritoriul Republicii Moldova Standardele Naţionale de Audit pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001 (conform punctului 1 al prezentului ordin). Se recomandă aplicarea anticipată.

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 505

"CONFIRMĂRI EXTERNE"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 505 "Confirmări externe" (ISA 505 "External Confirmations") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind utilizarea de auditor a confirmărilor externe în calitate de procedură de obţinere a dovezilor de audit.

3. Auditorul trebuie să ia în considerare necesitatea utilizării confirmărilor externe pentru a obţine dovezi de audit suficiente şi adecvate în scopul confirmării anumitor aspecte calitative ale rapoartelor financiare. Totodată, auditorul trebuie să ia în considerare caracterul semnificativ, evaluările riscului inerent şi riscului legat de control, precum şi faptul în ce măsură dovezile de audit, obţinute în baza altor proceduri de audit planificate, vor reduce riscul de audit referitor la aspectele calitative ale rapoartelor financiare pînă la un nivel scăzut acceptabil.

4. Conform prevederilor SNA 500 "Dovezi de audit" credibilitatea dovezilor de audit depinde de sursa şi caracterul acestora. SNA 500 de asemenea indică faptul că, de regulă, dovezile de audit externe sînt mai credibile decît dovezile de audit interne, totodată dovezile de audit cu caracter documentar sînt mai credibile decît cele cu caracter verbal. Prin urmare, dovezile de audit sub formă de răspunsuri scrise la solicitările privind confirmarea, obţinute de auditor nemijlocit de la terţe părţi nelegate de agentul economic auditat, contribuie, în mod separat sau împreună cu dovezile de audit obţinute în rezultatul efectuării altor proceduri de audit, la reducerea riscului de audit aferent aspectelor calitative respective ale rapoartelor financiare pînă la un nivel acceptabil.

5. Procesul de confirmare externă reprezintă un proces de obţinere şi evaluare a dovezilor de audit prin intermediul comunicării directe de la terţe părţi ca răspuns la solicitarea informaţiei referitoare la un anumit indicator care influenţează asupra aspectelor calitative ale rapoartelor financiare prezentate de conducere. La determinarea gradului de utilizare a confirmărilor externe auditorul urmează să ia în considerare caracteristicile mediului în care activează agentul economic auditat, precum şi informaţia despre acţiunile întreprinse de potenţialii respondenţi în legătură cu solicitările privind confirmarea directă.

6. Confirmările externe deseori se aplică pentru soldurile conturilor şi componentelor lor, însă nu urmează a se limita la aceşti indicatori. Spre exemplu, auditorul poate solicita confirmări externe privind condiţiile contractuale sau tranzacţiile agentului economic cu terţele părţi. Structura solicitării privind confirmarea presupune, că în primul rînd se adresează cu întrebarea despre modificările introduse în angajament, şi apoi despre informaţia mai detaliată aferentă acestor modificări. Confirmările externe pot fi aplicate, de asemenea, următoarelor articole:

• Soldurile mijloacelor băneşti în conturile bancare şi altă informaţie solicitată de la bănci.

• Soldurile conturilor de creanţe.

• Stocurile aflate la terţele părţi pentru păstrare, prelucrare sau în consignaţie.

• Documentele ce confirmă dreptul de proprietate aflate în custodia avocaţilor sau agenţilor financiari, precum şi folosite în calitate de gaj.

• Investiţiile procurate de la agenţii de bursă, însă care nu au fost primite la data întocmirii bilanţului contabil.

• Creditele şi împrumuturile primite.

• Soldurile conturilor de datorii comerciale.

7. Credibilitatea dovezilor de audit obţinute în urma confirmărilor externe depinde, pe lîngă alţi factori, de rezonabilitatea procedurilor aplicate de către auditor la elaborarea solicitării privind confirmarea externă, de aplicarea nemijlocită a procedurii de confirmare externă, precum şi de evaluarea rezultatelor. Factorii ce influenţează asupra credibilităţii confirmărilor includ:

• controlul efectuat de auditor asupra solicitărilor privind confirmarea şi asupra răspunsurilor la solicitări,

• caracteristicile respondenţilor, şi

• limitările conţinute în răspunsuri sau impuse de către conducere.

Interconexiunea dintre procedurile de confirmare externă şi evaluarea

de către auditor a riscului inerent şi riscului legat de control

8. SNA 400 "Evaluarea riscului şi controlul intern" examinează riscul de audit şi interconexiunea dintre componentele lui care includ: riscul inerent, riscul legat de control şi riscul de nedescoperire. Standardul prezintă o descriere succintă a procesului de evaluare a riscului inerent şi riscului legat de control în scopul determinării caracterului, momentului de exercitare şi volumului procedurilor ce ţin de esenţă necesare pentru a reduce riscul de nedescoperire, şi respectiv, riscul de audit în general pînă la un nivel acceptabil.

9. În plus, SNA 400 indică faptul că caracterul şi volumul dovezilor de audit ce trebuie obţinute în baza procedurilor ce ţin de esenţă depind de evaluările riscului inerent şi riscului legat de control, precum şi indică faptul că nivelurile evaluate ale riscului inerent şi riscului legat de control nu pot fi atît de scăzute încît auditorul să poată exclude efectuarea procedurilor ce ţin de esenţă. La astfel de proceduri ce ţin de esenţă se referă utilizarea confirmărilor externe în legătură cu anumite aspecte calitative ale rapoartelor financiare.

10. Paragraful 48 al SNА 400 indica faptul că cu cît evaluarea riscului inerent şi a riscului legat de control este mai ridicată, cu atît mai multe dovezi de audit trebuie să obţină auditorul la efectuarea procedurilor ce ţin de esenţă. De aceea, dacă riscul inerent şi riscul legat de control se evaluează la un nivel ridicat, auditorul urmează să elaboreze proceduri ce ţin de esenţă cu scopul obţinerii unui număr mai mare de dovezi sau unor dovezi mai convingătoare în legătură cu un anumit aspect calitativ al rapoartelor financiare. În aceste condiţii utilizarea procedurilor de confirmare poate fi eficientă pentru obţinerea dovezilor de audit suficiente şi adecvate.

11. Cu cît evaluarea riscului inerent şi a riscului legat de control este mai scăzută, cu atît mai puţin auditorul se poate baza pe procedurile ce ţin de esenţă pentru a formula concluzia referitoare la aspectele calitative ale rapoartelor financiare. Spre exemplu, agentul economic poate obţine un credit cu un grafic de rambursare stabilit, condiţiile căruia au fost anterior confirmate de auditor. În cazul, dacă alte lucrări executate de auditor (inclusiv procedurile necesare de testare a controlului intern) indică faptul că nu s-au schimbat condiţiile rambursării creditului, şi acest fapt rezultă în evaluarea scăzută a riscului inerent şi riscului legat de control referitor la soldul nerambursat al creditului, auditorul poate limita procedurile ce ţin de esenţă la testarea detaliată a plăţilor efectuate şi să nu confirme soldul nemijlocit la creditor.

12. Tranzacţiile neordinare sau complexe pot fi caracterizate printr-un risc inerent şi risc legat de control mai ridicat decît tranzacţiile ordinare. Dacă agentul economic a efectuat o tranzacţie neordinară sau complexă şi, riscul inerent şi riscul legat de control au fost evaluate la un nivel ridicat, auditorul urmează, suplimentar examinării documentaţiei aflate la agentul economic, să ia în considerare necesitatea confirmării condiţiilor acestei tranzacţii cu alte părţi.

Confirmări externe şi aspecte calitative ale rapoartelor financiare

13. SNA 500 "Dovezi de audit" divizează aspectele calitative ale rapoartelor financiare în următoarele categorii: existenţa, drepturi şi obligaţii (constatare), veridicitate, plenitudine, evaluare, măsurare, prezentare şi dezvăluire. Deşi confirmările externe pot asigura dovezi de audit referitoare la aceste aspecte calitative ale rapoartelor financiare, eficienţa confirmării externe în ceea ce priveşte asigurarea cu dovezi de audit referitor la un anumit aspect calitativ variază.

14. Confirmarea externă a soldului creanţei asigură dovezi de audit convingătoare referitoare la existenţa acestuia la o anumită dată. Confirmarea externă, de asemenea, oferă dovezi de audit referitor la funcţionarea procedurilor de încheiere a perioadei de gestiune. Însă această confirmare nu întotdeauna oferă toate dovezile de audit necesare referitoare la evaluare, deoarece solicitarea adresată debitorului privind confirmarea solvabilităţii acestuia practic nu este realizabilă.

15. În mod analogic, în cazul stocurilor de mărfuri şi materiale aflate la o terţă parte în consignaţie, confirmările externe cel mai mult vor asigura dovezi de audit convingătoare referitoare la aşa aspecte calitative cum sînt existenţa şi drepturile şi obligaţiile, însă ele nu vor asigura dovezi de audit ce ţin de evaluarea acestor stocuri.

16. Relevanţa confirmărilor externe în procesul auditului unui anumit aspect calitativ al rapoartelor financiare este influenţată de obiectivele pe care le stabileşte auditorul la selectarea informaţiei ce necesită confirmare. Spre exemplu, la exercitarea auditului plenitudinii datoriilor comerciale, auditorul trebuie să obţină dovezi privind lipsa unor datorii semnificative neînregistrate. În plus, solicitările privind confirmarea, adresate furnizorilor principali ai agentului economic cu rugămintea de a prezenta copiile proceselor verbale de verificare direct auditorului, chiar dacă sumele datoriilor referitoare la aceste conturi nu sînt identificate, prezintă o procedură mai eficientă pentru descoperirea datoriilor neînregistrate în contabilitate, comparativ cu procedura selectării conturilor care necesită confirmare dintr-o cantitate mare de sume reflectate în registrul datoriilor.

17. La obţinerea dovezilor de audit referitoare la aspectele calitative ale rapoartelor financiare, pentru care aplicarea procedurilor confirmării externe nu este suficientă, auditorul urmează să recurgă la alte proceduri de audit în scopul completării sau înlocuirii procedurii de confirmare.

Structura solicitării privind confirmarea externă

18. Auditorul trebuie să adapteze solicitările privind confirmarea externă în conformitate cu obiectivul concret al auditului. La întocmirea solicitării auditorul urmează să ia în considerare aspectele calitative ale rapoartelor financiare abordate, precum şi factorii care influenţează asupra credibilităţii confirmărilor. Aşa factori, cum sînt forma solicitării privind confirmarea externă, experienţa acumulată la efectuarea angajamentelor de exercitare a auditului sau altor angajamente similare, natura informaţiei ce se confirmă şi caracteristicile respondentului influenţează asupra întocmirii solicitărilor, deoarece aceştia influenţează nemijlocit asupra credibilităţii dovezilor de audit obţinute în baza procedurilor de confirmare externă.

19. În plus, la întocmirea solicitării auditorul urmează să ia în considerare acea informaţie pe care respondenţii o pot confirma imediat, deoarece aceasta influenţează asupra ratei de obţinere a răspunsului şi caracterului dovezilor de audit obţinute. Spre exemplu, sistemele contabile ale unor respondenţi vor confirma mai degrabă careva tranzacţii separate, decît soldul contului în ansamblu. În plus, respondenţii nu pot întotdeauna confirma o informaţie concretă cum ar fi, spre exemplu, soldul creanţelor în ansamblu, pe cînd confirmarea sumei aferente unei facturi care face parte din acest sold nu prezintă dificultăţi.

20. Solicitarea privind confirmarea, de regulă, include autorizarea conducerii agentului economic privind dezvăluirea informaţiei auditorului. Respondenţii vor răspunde la solicitare în mod mai eficient, dacă la aceasta este anexată autorizarea conducerii privind dezvăluirea informaţiei, deoarece în unele cazuri respondenţii nu pot răspunde la solicitare fără o astfel de autorizare.

Utilizarea confirmărilor pozitive şi negative

21. Auditorul poate utiliza o formă de confirmare externă pozitivă sau negativă sau o combinaţie a acestora.

22. Solicitarea ce presupune confirmarea externă pozitivă solicită de la respondent un răspuns obligatoriu adresat auditorului prin expunerea acordului cu informaţia conţinută în solicitare sau prin completarea informaţiei ce lipseşte. Răspunsul la o astfel de solicitare, de regulă, asigură dovezi de audit credibile. Însă, există riscul că respondentul va răspunde la solicitare fără a verifica corectitudinea informaţiei. Auditorul nu poate, în mod obişnuit, să identifice dacă acest fapt a avut loc. Totuşi, auditorul poate reduce acest risc prin faptul că nu va include în solicitarea de confirmare pozitivă sumele (sau altă informaţie), ci va oferi respondentului posibilitatea de a completa în mod individual sumele sau de a prezenta altă informaţie. Pe de altă parte, utilizarea formularelor completate în alb pentru solicitările privind confirmarea poate reduce rata răspunsurilor, deoarece completarea acestora va necesita eforturi suplimentare ale respondenţilor.

23. Solicitarea ce presupune confirmarea externă negativă solicită răspunsul respondentului numai în cazul, dacă el nu este de acord cu informaţia conţinută în solicitare. Însă, dacă auditorul nu obţine răspuns la o astfel de solicitare, acesta urmează să ia în considerare faptul că nu există dovezi de audit evidente a faptului că partea terţă-destinatar a obţinut solicitarea şi a verificat corectitudinea informaţiei conţinută în aceasta. Prin urmare, utilizarea solicitării privind confirmarea negativă, de regulă, asigură dovezi de audit mai puţin credibile în comparaţie cu solicitarea privind confirmarea pozitivă, de aceea auditorul urmează să examineze necesitatea efectuării altor proceduri ce ţin de esenţă în scopul completării informaţiei obţinute în baza confirmării negative.

24. Solicitările ce presupun confirmarea negativă pot fi utilizate în scopul reducerii riscului de audit pînă la un nivel acceptabil în cazurile cînd:

(a) nivelurile evaluate ale riscului inerent şi riscului legat de control sînt scăzute;

(b) se implică un număr mare de solduri cu sume mici;

(c) nu se aşteptă un număr semnificativ de erori;

(d) auditorul nu are temei să presupună că respondenţii vor ignora solicitările.

25. Poate fi utilizată o combinaţie de forme pozitive şi negative de confirmare. Spre exemplu, dacă totalul soldului creanţelor este constituit dintr-un număr mic de solduri cu valoare mare şi un număr mare de solduri cu valoare mică, auditorul poate decide că este adecvat să confirme:

• toate sau doar un eşantion din soldurile cu valoare mare prin utilizarea solicitării de confirmare pozitivă, şi

• un eşantion din soldurile cu valoare mică folosind solicitări de confirmare negativă.

Poziţia conducerii referitor la confirmările externe

26. Dacă auditorul încearcă să confirme soldurile sau altă informaţie, iar conducerea se adresează către auditor cu rugămintea de a nu face acest lucru, auditorul trebuie să ia în considerare, dacă există temeiuri serioase pentru o astfel de rugăminte şi, totodată, să obţină dovezi referitor la rezonabilitatea acesteia. Dacă auditorul acceptă rugămintea conducerii de a nu aplica procedura confirmării externe referitor la un aspect concret, el urmează să aplice proceduri alternative pentru a obţine dovezi de audit suficiente şi adecvate asupra acestui aspect.

27. Dacă auditorul nu recunoaşte rugămintea conducerii ca fiind rezonabilă şi în legătură cu aceasta nu are posibilitate de a efectua procedura de confirmare, atunci acest fapt conduce la limitarea sferei lucrărilor auditorului şi el trebuie să ia în considerare posibilitatea influenţei acestei limitări asupra raportului auditorului.

28. Auditorul urmează să examineze argumentele prezentate de conducere cu o atitudine de scepticism profesional şi să determine, în ce măsură onestitatea conducerii influenţează asupra rugăminţii acesteia. Auditorul urmează să ia în considerare dacă rugămintea conducerii nu constituie un semn de existenţă a fraudei sau erorii. Dacă auditorul consideră, că frauda sau eroarea are loc, el trebuie să se conducă de prevederile SNA 240 "Frauda şi eroarea". Auditorul, de asemenea, urmează să determine, dacă procedurile alternative asigură dovezi de audit suficiente şi adecvate asupra aspectului respectiv.

Caracteristicile respondentului

29. Credibilitatea dovezilor de audit obţinute în baza solicitării depinde de competenţa, independenţa şi împuternicirile respondentului, cunoştinţele lui în domeniul care necesită confirmare şi obiectivitatea lui. De aceea, auditorul, în măsura posibilităţii, urmează să se convingă că solicitarea privind confirmarea este adresată persoanei competente. Spre exemplu, la confirmarea faptului, că agentul economic a fost eliberat de respectarea anumitor condiţii legate de contractul de credit, auditorul urmează să adreseze solicitarea reprezentantului creditorului, care este informat despre faptul eliberării şi este împuternicit să prezinte informaţii respective.

30. Pe lîngă aceasta, auditorul urmează să ia în considerare posibilitatea neprezentării de către anumite parţi a unui răspuns obiectiv şi fără prejudecăţi la solicitarea privind confirmarea. Auditorul poate deveni familiarizat cu informaţii referitor la competenţa, cunoştinţele respondentului, argumentele lui şi posibilităţile sau dorinţele lui de a răspunde la solicitare. Auditorul urmează să ia în considerare influenţa acestei informaţii asupra structurii solicitării şi evaluării rezultatelor ei, precum şi determinarea faptului, dacă sînt necesare proceduri suplimentare. Auditorul, de asemenea, urmează să ia în considerare, dacă sînt motive suficiente pentru a formula concluzia că solicitarea privind confirmarea este adresată unui respondent corespunzător de la care va fi primit un răspuns ce asigură dovezi de audit suficiente şi adecvate. Spre exemplu, auditorul poate descoperi tranzacţii neobişnuite importante, care au avut loc la sfîrşitul anului şi care influenţează semnificativ asupra rapoartelor financiare. În condiţiile în care aceste tranzacţii au avut loc cu o parte terţă economic dependentă de client auditorul urmează să ia în considerare posibilitatea faptului, că partea terţă poate fi cointeresată în prezentarea unui răspuns incorect la solicitare.

Procesul de confirmare externă

31. La efectuarea procedurilor de confirmare auditorul trebuie să denţină controlul asupra procesului de selectare a persoanelor cărora li se va adresa solicitarea, pregătirii şi expedierii solicitărilor privind confirmarea, precum şi asupra procesului de primire a răspunsurilor la solicitare. Urmează de a controla procesul de comunicare dintre respondenţi şi auditor în scopul reducerii posibilităţii ca rezultatele procesului de confirmare să fie preconcepute în urma captării şi denaturării informaţiei ce se conţine în solicitările privind confirmarea şi răspunsurile la solicitări. Auditorul urmează în mod individual să trimită solicitări privind confirmarea, să se convingă că solicitările au fost adresate corect, iar toate răspunsurile au fost îndreptate nemijlocit auditorului. Auditorul urmează să determine, dacă răspunsurile într-adevăr au fost primite de la respondenţii selectaţi.

Lipsa răspunsului la solicitarea privind confirmarea pozitivă

32. Auditorul trebuie să efectueze proceduri alternative în cazul, dacă nu a fost primit răspuns referitor la solicitarea privind confirmarea externă pozitivă. Procedurile de audit alternative trebuie să asigure astfel de dovezi referitoare la aspectele calitative ale rapoartelor financiare care trebuiau să fie obţinute în baza solicitării privind confirmarea.

33. În cazul dacă răspunsul nu a fost primit, auditorul, de regulă, urmează să contacteze destinatarul solicitării pentru a obţine răspuns. Dacă auditorul nu reuşeşte astfel să obţină răspunsul, el trebuie să aplice proceduri de audit alternative. Natura procedurilor alternative depinde de contul sau aspectul calitativ concret. La verificarea creanţelor procedurile alternative pot include analiza încasărilor ulterioare de mijloace băneşti, examinarea documentelor de livrare sau altei documentaţii a agentului economic cu scopul asigurării dovezilor referitor la aspectul calitativ "existenţa", precum şi testarea reflectării corecte a vînzărilor în perioada de gestiune corespunzătoare cu scopul asigurării dovezilor referitor la aspectul calitativ "plenitudine". La examinarea datoriilor comerciale procedurile alternative pot include examinarea plăţilor ulterioare de mijloace băneşti sau corespondenţa cu părţile-terţe în scopul asigurării dovezilor referitor la aspectul calitativ "existenţa" precum şi examinarea altor înregistrări, spre exemplu, a documentaţiei de procurare a mărfurilor în scopul asigurării dovezilor referitor la aspectul calitativ "plenitudine".

Credibilitatea răspunsurilor obţinute în rezultatul solicitărilor

34. Auditorul urmează să determine, dacă există careva semne care să indice lipsa credibilităţii confirmărilor externe obţinute. Pentru aceasta auditorul urmează să determine autenticitatea răspunsului şi să efectueze proceduri pentru înlăturarea oricăror dubii în acest sens. Auditorul poate confirma sursa şi conţinutul răspunsului prin convorbire telefonică cu expeditorul, solicitînd în acest caz expeditorului de a trimite originalul confirmării nemijlocit auditorului. În condiţiile utilizării sporite a tehnologiilor noi auditorul urmează să determine veridicitatea sursei răspunsului obţinut în formă electronică (spre exemplu, prin fax sau poştă electronică). Confirmările obţinute în formă verbală se documentează în documentele de lucru. Dacă informaţia obţinută în formă de confirmări verbale are un caracter considerabil, auditorul urmează să solicite părţilor implicate de a expedia nemijlocit auditorului confirmările sub formă scrisă referitor la informaţia concretă.

Cauzele şi frecvenţa excepţiilor

35. Dacă auditorul a ajuns la concluzia că procedura confirmării şi procedurile alternative nu asigură dovezi de audit suficiente şi adecvate referitor la un anumit aspect calitativ, auditorul trebuie să aplice proceduri suplimentare pentru a obţine dovezi de audit suficiente şi adecvate.

La formularea acestei concluzii auditorul urmează să ia în considerare:

(a) credibilitatea confirmărilor şi procedurilor alternative;

(b) natura excepţiilor (abaterilor), inclusiv consecinţele calitative şi cantitative ale acestor excepţii;

(c) dovezile obţinute în rezultatul efectuării altor proceduri.

În baza acestei evaluări auditorul urmează să determine necesitatea efectuării procedurilor de audit suplimentare pentru a obţine dovezi de audit suficiente şi adecvate.

36. Auditorul urmează să ia în considerare cauzele şi frecvenţa excepţiilor despre care au comunicat respondenţii. Excepţia poate indica denaturarea informaţiei conţinute în înregistrările agentului economic, în acest caz auditorul urmează să determine cauzele denaturării şi să evalueze dacă influenţa acesteia asupra rapoartelor financiare este semnificativă. Dacă excepţia indică denaturarea, auditorul reexaminează caracterul, momentul de exercitare şi volumul procedurilor de audit necesare pentru obţinerea dovezilor de audit corespunzătoare.

Evaluarea rezultatelor aferente procesului de confirmare

37. Auditorul trebuie să aprecieze dacă rezultatele procesului de confirmare externă şi altor proceduri efectuate asigură dovezi de audit suficiente şi adecvate asupra aspectului calitativ verificat al rapoartelor financiare.

La efectuarea acestei aprecieri auditorul urmează să se conducă de prevederile SNA 530 "Eşantionul de audit şi alte proceduri de testare selectivă".

Utilizarea confirmărilor externe pînă la expirarea perioadei auditate

38. Dacă auditorul utilizează procedurile de confirmare pînă la data întocmirii rapoartelor financiare în scopul obţinerii dovezilor de audit care confirmă un anumit aspect calitativ al rapoartelor financiare, el trebuie să obţină dovezi de audit suficiente şi adecvate ale faptului că tranzacţiile referitoare la aceste aspecte calitative nu au fost denaturate semnificativ în perioada intermediară. Din considerente practice, dacă nivelurile evaluate ale riscului inerent şi riscului legat de control sînt scăzute, auditorul poate confirma soldurile la data premergătoare datei de expirare a perioadei auditate, spre exemplu, în cazul cînd auditul trebuie să fie efectuat într-o perioadă scurtă de timp după data întocmirii rapoartelor financiare. Prin analogie cu alte lucrări efectuate înainte de sfîrşitul perioadei auditate, auditorul urmează să ia în considerare necesitatea obţinerii dovezilor de audit suplimentare referitoare la perioada intermediară.

Data intrării standardului în vigoare

39. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 800

"RAPORT AL AUDITORULUI PRIVIND AUDITUL CU OBIECTIV SPECIAL"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 800 "Raport al auditorului privind auditul cu obiectiv special" (ISA 800 " The Auditor's Report on Special Purpose Audit Engagements") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind angajamentele de exercitare a auditului cu obiectiv special, inclusiv a:

• rapoartelor financiare pregătite în conformitate cu principiile fundamentale ale contabilităţii, ce diferă de Standardele Internaţionale sau Naţionale de Contabilitate;

• anumitor conturi de gradul I şi II, a elementelor acestora sau posturi ale rapoartelor financiare (în continuare - rapoarte asupra anumitor conturi sau posturi ale rapoartelor financiare);

• corespunderii cu condiţiile contractuale;

• rapoartelor financiare generalizate (simplificate).

Prezentul standard nu se aplică pentru angajamentele de examinare limitată, angajamentele de efectuare a procedurilor convenite sau de întocmire a rapoartelor financiare.

3. Pentru exprimarea unei opinii asupra rapoartelor financiare auditorul trebuie să verifice şi să evalueze concluziile formulate în baza dovezilor de audit obţinute pe parcursul exercitării auditului cu obiectiv special. Raportul auditorului trebuie să conţină opinia acestuia clar exprimată sub formă scrisă.

Dispoziţii generale

4. Caracterul, momentul de exercitare şi volumul lucrărilor exercitate în cadrul unui angajament de audit cu obiectiv special vor varia în funcţie de circumstanţe. Înainte de acceptarea unui angajament de audit cu obiectiv special, auditorul trebuie să se asigure că există un acord cu clientul în ceea ce priveşte natura exactă a angajamentului, precum şi forma şi conţinutul raportului ce va fi emis.

5. La planificarea lucrărilor de audit, auditorul trebuie să înţeleagă clar scopul utilizării informaţiei asupra căreia se emite raportul, şi cine va fi utilizatorul potenţial al acestei informaţii. Pentru a evita posibilitatea utilizării raportului auditorului în scopuri neprevăzute, auditorul poate să indice în raport scopul acestuia şi orice restricţii privind distribuirea şi utilizarea acestuia.

6. Raportul auditorului privind auditul cu obiectiv special, cu excepţia unui raport asupra rapoartelor financiare generalizate (simplificate), trebuie să conţină elemente fundamentale în următoarea succesiune:

a) titlul;¹

____________

¹ În titlu poate fi utilizată noţiunea "auditor independent" pentru a deosebi raportul auditorului de rapoartele care pot fi întocmite de alte persoane, cum ar fi angajaţii agentului economic sau alţi auditori (organizaţii de audit), care nu urmează neapărat să respecte aceleaşi cerinţe ale conduitei profesionale, ca cele înaintate auditorului independent.

b) destinatarul;

c) partea (în continuare paragraful) introductivă, inclusiv:

(i) enumerarea informaţiei financiare auditate;

(ii) afirmaţia referitoare la divizarea responsabilităţii conducerii agentului economic şi auditorului;

d) paragraful referitor la sfera de aplicare a auditului (descrierea naturii auditului), inclusiv:

(i) referinţa la standardele sau practica de audit aplicate la exercitarea auditului cu obiectiv special;

(ii) descrierea lucrărilor exercitate de auditor;

e) paragraful care conţine opinia auditorului asupra informaţiei financiare (în continuare paragraf-opinie);

f) data întocmirii raportului;

g) adresa organizaţiei de audit;

h) semnătura auditorului.

Caracterul unitar al formei şi conţinutului raportului auditorului contribuie la înţelegerea mai bună a acestuia de către utilizatori.

7. În cazul în care agentul economic prezintă informaţia financiară organelor de stat, administratorilor de fonduri, companiilor de asigurare şi altor părţi poate exista un format predeterminat pentru raportul auditorului. Astfel de rapoarte ale auditorului întocmite într-o formă predeterminată pot să nu corespundă cerinţelor prezentului SNA. Spre exemplu, raportul auditorului în forma predeterminată poate cere certificarea faptului în cazurile cînd este potrivită exprimarea unei opinii, poate cere exprimarea unei opinii în legătură cu aspectele ce sînt în afara sferei de aplicare a auditului sau poate omite formulările esenţiale. Dacă se cere respectarea unui format predeterminat, auditorul trebuie să ia în considerare conţinutul şi formularea raportului predeterminat şi, în caz dacă este necesar, să introducă modificări adecvate în scopul corespunderii cerinţelor prezentului SNA, fie prin modificarea formei, fie prin anexarea unui raport separat.

8. Dacă informaţia, asupra căreia auditorul a emis raport, se bazează pe prevederile unui contract, auditorul trebuie să ia în considerare dacă au fost făcute de către conducere interpretări importante ale prevederilor contractului la pregătirea informaţiei. O interpretare se consideră importantă cînd adoptarea unei alte interpretări rezonabile ar fi produs o modificare semnificativă în informaţia financiară.

9. Auditorul trebuie să ia în considerare dacă orice interpretări importante ale unui contract pe care se bazează informaţia financiară sînt dezvăluite adecvat în informaţia financiară. În raportul auditorului privind auditul cu obiectiv special auditorul poate să facă referire la nota explicativă cuprinsă în informaţia financiară care conţine descrierea unor astfel de interpretări.

Rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor financiare, pregătite în

conformitate cu principiile fundamentale ale contabilităţii, ce diferă

de Standardele Internaţionale sau Naţionale de Contabilitate

10. Principiile fundamentale ale contabilităţii includ un set de criterii utilizate la întocmirea rapoartelor financiare care se aplică tuturor posturilor semnificative şi care au o aplicare considerabilă. Rapoartele financiare pot fi întocmite pentru un obiectiv special în conformitate cu principiile fundamentale ale contabilităţii, ce diferă de Standardele Internaţionale sau Naţionale de Contabilitate (în continuare - alte principii fundamentale ale contabilităţii). Totalitatea de convenţii contabile elaborate în scopul satisfacerii preferinţelor individuale nu constituie principii fundamentale ale contabilităţii. Alte principii fundamentale ale contabilităţii pot include²:

____________

² Alte principii fundamentale ale contabilităţii pot fi aplicate în cazurile prevăzute de legislaţie.

• reguli utilizate de agentul economic pentru întocmirea declaraţiei cu privire la impozitul pe venit;

• metoda de casă a evidenţei contabile;

• reguli cu privire la rapoartele financiare specializate elaborate de organele reglementării de stat corespunzătoare.

11. Raportul auditorului asupra rapoartelor financiare întocmite în conformitate cu alte principii fundamentale ale contabilităţii trebuie să conţină:

• o declaraţie care să indice principiile de contabilitate utilizate, sau

• o referire la Nota explicativă la rapoartele financiare în care este prezentată informaţia respectivă.

Opinia auditorului trebuie să specifice dacă rapoartele financiare sînt pregătite în toate aspectele semnificative în conformitate cu principiile identificate ale contabilităţii. Pentru exprimarea opiniei auditorului se utilizează frazele "oferă o imagine veridică şi completă" sau "reflectă veridic în toate aspectele semnificative", care sînt echivalente. Anexa 1 la prezentul SNA conţine exemple de rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor financiare pregătite în conformitate cu alte principii fundamentale ale contabilităţii.

12. Auditorul urmează să ia în considerare dacă titlul rapoartelor financiare sau Nota explicativă la rapoartele financiare vor arăta în mod clar utilizatorului că rapoartele respective nu sînt pregătite în conformitate cu Standardele Internaţionale sau Naţionale de Contabilitate. Dacă rapoartele financiare întocmite în conformitate cu alte principii fundamentale nu conţin un titlu corespunzător sau principiile contabilităţii nu sînt adecvat dezvăluite, auditorul trebuie să emită un raport modificat corespunzător.

Rapoarte ale auditorului asupra anumitor posturi

ale rapoartelor financiare

13. Auditorului i se poate solicita să exprime o opinie asupra uneia sau mai multora dintre posturile rapoartelor financiare, spre exemplu asupra creanţelor, stocurilor de mărfuri şi materiale, calculării primelor pentru angajaţi sau cheltuielilor privind impozitul pe venit. Acest tip de angajament poate fi exercitat ca un angajament separat sau în legătură cu auditul rapoartelor financiare ale agentului economic. Cu toate acestea, acest tip de angajament nu are ca rezultat un raport asupra rapoartelor financiare luate în ansamblu şi, prin urmare, auditorul urmează să exprime o opinie numai referitor la faptul dacă o anumită postură auditată a rapoartelor financiare este pregătită, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu principiile identificate ale contabilităţii.

14. Multe posturi ale rapoartelor financiare se corelează, spre exemplu: vînzările şi creanţele, stocurile de mărfuri şi materiale şi datoriile. Ca urmare, la pregătirea raportului asupra unei posturi a rapoartelor financiare, auditorul nu va putea uneori să analizeze în mod separat obiectul auditului şi el va fi nevoit să examineze şi altă anumită informaţie financiară. La determinarea sferei de aplicare a angajamentului, auditorul trebuie să ia în considerare acele posturi din rapoartele financiare care sunt corelate şi care pot afecta în mod semnificativ informaţia asupra căreia auditorul exprimă opinia sa.

15. Auditorul trebuie să ia în considerare conceptul caracterului semnificativ referitor la o anumită postură din rapoartele financiare asupra căreia se emite raportul. Spre exemplu, soldul unui anumit cont constituie o bază mai restrînsă pentru determinarea caracterului semnificativ, în comparaţie cu rapoartele financiare luate în ansamblu. Ca urmare, examinarea efectuată de auditor, de regulă, va avea un caracter mai extins decît dacă aceeaşi postură ar fi auditată cu scopul emiterii raportului auditorului asupra rapoartelor financiare în ansamblu.

16. Pentru ca la utilizator să nu se creeze impresia că raportul auditorului se referă la rapoartele financiare în ansamblu, auditorul urmează să informeze clientul despre faptul că raportul auditorului asupra unei posturi a rapoartelor financiare nu trebuie să însoţească rapoartele financiare ale agentului economic.

17. Raportul auditorului asupra unei posturi a rapoartelor financiare trebuie să includă o declaraţie, care indică principiile contabilităţii în conformitate cu care este prezentată postura respectivă, sau referirea la un contract care specifică aceste principii. Opinia auditorului trebuie să constate dacă o anumită postură a rapoartelor financiare este pregătită, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu principiile identificate ale contabilităţii. Anexa 2 la prezentul SNA conţine exemple de rapoarte ale auditorului asupra unor posturi ale rapoartelor financiare.

18. Atunci cînd a fost exprimată o opinie adversă sau auditorul a refuzat exprimarea opiniei asupra rapoartelor financiare în ansamblu, acesta urmează să prezinte raport asupra anumitor posturi ale rapoartelor financiare, numai în acel caz dacă aceste posturi nu constituie o parte considerabilă a rapoartelor financiare. În caz contrar, poate fi diminuată importanţa raportului auditorului asupra rapoartelor financiare în ansamblu.

Rapoarte ale auditorului privind corespunderea

cu condiţiile contractuale

19. Auditorului i se poate solicita emiterea unui raport privind respectarea de agentul economic a anumitor condiţii contractuale, cum ar fi contractele de credit şi angajamentele privind emisiunea obligaţiunilor. Astfel de contracte, în mod obişnuit, solicită agentului economic respectarea diferitor condiţii, cum ar fi plata dobînzilor, menţinerea coeficienţilor financiari prestabiliţi, restricţii privind plata dividendelor şi utilizarea încasărilor din vînzarea patrimoniului.

20. Angajamentele de exprimare a opiniei privind respectarea de agentul economic a condiţiilor contractuale trebuie acceptate doar atunci, cînd aspectele generale ale corespunderii sînt legate de aspectele contabile şi financiare incluse în aria competenţei profesionale a auditorului. Cu toate acestea, atunci cînd se abordează aspecte speciale, ce constituie o parte din angajament şi care sînt în afara competenţei auditorului, auditorul urmează să examineze posibilitatea utilizării lucrărilor unui expert.

21. Raportul auditorului trebuie să specifice dacă, în opinia auditorului, agentul economic respectă prevederile particulare ale contractului. Anexa 3 la prezentul SNA conţine exemple de rapoarte ale auditorului, privind, corespunderea prezentate sub forma unui raport separat, şi raport anexat la rapoartele financiare.

Rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor

financiare generalizate

22. Agentul economic poate pregăti rapoarte financiare care generalizează rapoartele sale financiare anuale auditate, cu scopul de a informa grupurile de utilizatori interesate numai în informaţia esenţială despre situaţia financiară şi rezultatele activităţii acestuia. Dacă auditorul nu şi-a exprimat opinia asupra rapoartelor financiare în baza cărora s-au întocmit rapoartele financiare generalizate, el nu trebuie să emită raport asupra rapoartelor financiare generalizate.

23. Rapoartele financiare generalizate conţin în mod considerabil mai puţine detalii decît rapoartele financiare anuale auditate. Prin urmare, astfel de rapoarte financiare trebuie să indice clar caracterul generalizat al informaţiei şi să prevină utilizatorul despre faptul că, pentru a înţelege mai bine situaţia financiară şi rezultatele activităţii agentului economic, rapoartele financiare generalizate urmează a fi examinate împreună cu cele mai recente rapoarte financiare auditate ale agentului economic, care includ toate dezvăluirile de informaţii în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare.

24. Rapoartele financiare generalizate trebuie intitulate adecvat, cu indicarea rapoartelor financiare auditate în baza cărora au fost întocmite. Spre exemplu, "Rapoarte financiare generalizate pregătite în baza rapoartelor financiare auditate pentru anul de gestiune care a expirat la 31 decembrie 20X1".

25. Rapoartele financiare generalizate nu conţin toată informaţia cerută în conformitate cu principiile prind pregătirea şi prezentarea rapoartelor financiare anuale auditate. Ca urmare, frazele "oferă o imagine veridică şi completă" sau "reflectă veridic în toate aspectele semnificative" nu sînt folosite de auditor la exprimarea opiniei asupra rapoartelor financiare generalizate.

26. Raportul auditorului asupra rapoartelor financiare generalizate trebuie să conţină elemente fundamentale în următoarea succesiune:

(a) titlul³;

_________

³ Vezi nota 1.

(b) destinatarul;

(c) enumerarea rapoartelor financiare auditate în baza cărora au fost întocmite rapoartele financiare generalizate;

(d) referirea la data raportului auditorului asupra rapoartelor financiare auditate şi tipul de opinie exprimată în acest raport;

(e) opinie asupra corespunderii informaţiei cuprinse în rapoartele financiare generalizate cu rapoartele financiare auditate, în baza cărora acestea au fost pregătite. Dacă auditorul a emis un raport modificat asupra rapoartelor financiare auditate, dar este totuşi mulţumit de prezentarea rapoartelor financiare generalizate, atunci raportul auditorului trebuie să specifice că, deşi rapoartele financiare generalizate corespund rapoartelor financiare auditate, rapoartele financiare generalizate sunt pregătite în baza rapoartelor financiare asupra cărora s-a emis un raport al auditorului modificat;

(f) declaraţia sau referirea la Nota explicativă la rapoartele financiare generalizate, care indică faptul că pentru o mai bună înţelegere a rezultatelor financiare şi a situaţiei agentului economic, precum şi a sferei de aplicare a auditului, rapoartele financiare generalizate trebuie examinate împreună cu rapoartele financiare auditate şi cu raportul auditorului emis asupra acestora;

(g) data întocmirii raportului;

(h) adresa organizaţiei de audit;

(i) semnătura auditorului.

Anexa 4 la prezentul SNA conţine exemple de rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor financiare generalizate.

Data intrării standardului în vigoare

27. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

Anexa 1

Exemple de rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor financiare

pregătite în conformitate cu principiile fundamentale ale contabilităţii,

ce diferă de Standardele Internaţionale sau Naţionale de Contabilitate

Raportul privind rezultatele financiare

(întocmit în baza metodei de casă⁴)

__________

⁴ Metoda de casă poate fi aplicată la întocmirea rapoartelor financiare numai în cazurile prevăzute de legislaţia în vigoare.

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul raportului anexat privind rezultatele financiare întocmit în baza metodei de casă al (denumirea agentului economic) pentru anul care s-a încheiat la 31 decembrie 20X1⁵. Responsabilitatea pentru acest raport o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în exprimarea opiniei asupra raportului anexat în baza auditului exercitat.

__________

⁵ Pot fi utilizate referiri corespunzătoare, spre exemplu, la numărul paginilor sau la un anumit raport.

Auditul a fost exercitat în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. Aceste standarde cer ca auditul să fie planificat şi exercitat în scopul obţinerii asigurării rezonabile că raportul financiar nu conţine denaturări semnificative. Un audit include examinarea, în baza testării, a dovezilor ce confirmă datele raportului financiar şi dezvăluirea informaţiei. Un audit de asemenea include evaluarea principiilor contabilităţii utilizate şi analiza estimărilor contabile considerabile determinate de conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a raportului financiar. Noi considerăm că auditul exercitat asigură o bază suficientă pentru exprimarea opiniei noastre.

Conform politicii de contabilitate a agentului economic raportul anexat este pregătit în baza metodei de casă. În conformitate cu această metodă, veniturile se constată în momentul încasării mijloacelor băneşti şi nu în momentul cînd venitul a fost cîştigat, şi cheltuielile se constată în momentul plăţii mijloacelor băneşti şi nu în momentul cînd acestea s-au efectuat.

După opinia noastră, raportul anexat oferă o imagine veridică şi completă despre (reflectă veridic în toate aspectele semnificative) veniturile încasate şi cheltuielile achitate de (denumirea agentului economic) în cursul anului ce s-a încheiat la 31 decembrie 20X1, în conformitate cu metoda de casă, aşa cum este descrisă în Nota explicativă.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

Rapoarte financiare pregătite în conformitate cu

prevederile legislaţiei fiscale⁶

__________

⁶ Prevederile legislaţiei fiscale pot fi aplicate la întocmirea rapoartelor financiare numai în cazurile prevăzute de legislaţia în vigoare.

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul rapoartelor financiare anexate pregătite în conformitate cu prevederile legislaţiei fiscale ale (denumirea agentului economic) pentru anul care s-a încheiat la 31 decembrie 20X1⁷. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în exprimarea opiniei asupra acestor rapoarte financiare în baza auditului exercitat.

__________

⁷ Vezi nota 5

Auditul a fost exercitat în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. Aceste standarde cer ca auditul să fie planificat şi exercitat în scopul obţinerii asigurării rezonabile că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative. Un audit include examinarea, în baza testării, a dovezilor ce confirmă datele rapoartelor financiare şi dezvăluirea informaţiei. Un audit de asemenea include evaluarea principiilor contabilităţii utilizate şi analiza estimărilor contabile considerabile determinate de conducere, precum şi evaluarea rapoartelor financiare prezentate luate în ansamblu. Noi considerăm că auditul exercitat asigură o bază suficientă pentru exprimarea opiniei noastre.

După opinia noastră, rapoartele financiare oferă o imagine veridică şi completă despre (reflectă veridic în toate aspectele semnificative) situaţia financiară a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, precum şi despre veniturile şi cheltuielile pentru acest an, în conformitate cu prevederile legislaţiei fiscale, descrise în Nota explicativă.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

Anexa 2

Exemple de rapoarte ale auditorului asupra anumitor posturi

ale rapoartelor financiare

Lista creanţelor

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul listei anexate a creanţelor (denumirea agentului economic) pentru anul care s-a încheiat la 31 decembrie 20X1⁸. Responsabilitatea pentru lista respectivă o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în exprimarea opiniei asupra acestei liste în baza auditului exercitat.

__________

⁸ Vezi nota 5.

Auditul a fost exercitat în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. Aceste standarde cer ca auditul să fie planificat şi exercitat în scopul obţinerii asigurării rezonabile că lista nu conţine denaturări semnificative. Un audit include examinarea, în baza testării, a dovezilor ce confirmă datele listei şi dezvăluirea informaţiei. Un audit de asemenea include evaluarea principiilor contabilităţii utilizate şi analiza estimărilor contabile considerabile determinate de conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a listei. Noi considerăm că auditul exercitat asigură o bază suficientă pentru exprimarea opiniei noastre.

După opinia noastră, lista creanţelor oferă o imagine veridică şi completă despre (reflectă veridic în toate aspectele semnificative) creanţele (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1 în conformitate cu...⁹

__________

⁹ Se indică Standardele Naţionale de Contabilitate respective, condiţiile angajamentului sau principiile contabilităţii.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

Anexa 3

Exemple de rapoarte ale auditorului privind corespunderea

Raport separat

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul (denumirea agentului economic) privind corespunderea cerinţelor secţiunilor de la X pînă la XX inclusiv ale contractului încheiat cu banca (denumirea) la 15 mai 20X1, în ceea ce priveşte contabilitatea şi raportarea financiară.

Auditul a fost exercitat în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit aplicabile auditului de corespundere. Aceste standarde cer ca auditul să fie planificat şi exercitat în scopul obţinerii asigurării rezonabile că agentul economic (denumirea) a respectat cerinţele secţiunilor corespunzătoare ale contractului. Un audit include examinarea, în baza testării, a dovezilor corespunzătoare. Noi considerăm că auditul exercitat asigură o bază suficientă pentru exprimarea opiniei noastre.

După opinia noastră, la 31 decembrie 20X1 agentul economic (denumirea) a respectat, în toate aspectele semnificative, cerinţele secţiunilor corespunzătoare ale contractului menţionat mai sus în ceea ce priveşte contabilitatea şi raportarea financiară.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

Raportul ce însoţeşte rapoartele financiare

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul bilanţului contabil anexat al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, precum şi al rapoartelor corespunzătoare anexate privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an¹⁰. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în exprimarea opiniei asupra rapoartelor financiare respective în baza auditului exercitat. Pe lîngă aceasta, noi am exercitat auditul (denumirea agentului economic) privind corespunderea cerinţelor secţiunilor de la X pînă la XX inclusiv ale contractului încheiat cu banca (denumirea) şi datat la 15 mai 20X1, în ceea ce priveşte contabilitatea şi raportarea financiară.

__________

¹⁰ Vezi nota 5.

Auditele au fost exercitate în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit aplicabile auditului rapoartelor financiare şi auditului de corespundere. Aceste standarde cer ca auditul să fie planificat şi exercitat în scopul obţinerii asigurării rezonabile că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative şi că agentul economic (denumirea) a respectat cerinţele secţiunilor corespunzătoare ale contractului. Un audit include examinarea, în baza testării, a dovezilor ce confirmă datele rapoartelor financiare şi dezvăluirea informaţiei. Un audit, de asemenea, include evaluarea principiilor contabilităţii utilizate şi analiza estimărilor contabile considerabile determinate de conducere, precum şi evaluarea rapoartelor financiare prezentate luate în ansamblu. Noi considerăm că auditele exercitate asigură o bază suficientă pentru exprimarea opiniei noastre.

După opinia noastră:

(a) rapoartele financiare oferă o imagine veridică şi completă despre (reflectă veridic în toate aspectele semnificative) situaţia financiară a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale acestuia pentru acest an în conformitate cu SNC. (Rapoartele financiare, de asemenea, corespund cerinţelor...).

(b) la 31 decembrie 20X1 agentul economic (denumirea) a respectat, în toate aspectele semnificative, cerinţele secţiunilor corespunzătoare ale contractului menţionat mai sus în ceea ce priveşte contabilitatea şi raportarea financiară.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

Anexa 4

Exemple de rapoarte ale auditorului asupra rapoartelor

financiare generalizate

În cazurile, cînd auditorul a exprimat o opinie fără menţiuni asupra

rapoartelor financiare anuale auditate

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul rapoartelor financiare a (denumirea agentului economic) pe baza cărora au fost pregătite rapoartele financiare generalizate¹¹, pentru anul care s-a încheiat la 31 decembrie 20X1, în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. În raportul nostru datat la 10 martie 20X2 am exprimat o opinie fără menţiuni asupra rapoartelor financiare în baza cărora au fost pregătite rapoartele financiare generalizate.

__________

¹¹ Vezi nota 5.

După opinia noastră, rapoartele financiare generalizate anexate corespund, în toate aspectele semnificative, rapoartelor financiare în baza cărora acestea au fost pregătite.

Pentru a înţelege mai bine situaţia financiară şi rezultatele activităţii agentului economic pentru perioada de gestiune, precum şi sfera de aplicare a auditului nostru, rapoartele financiare generalizate trebuie examinate împreună cu rapoartele financiare în baza cărora acestea au fost pregătite şi cu raportul nostru de audit asupra acestor rapoarte financiare.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

În cazurile, cînd auditorul a exprimat o opinie cu menţiuni asupra

rapoartelor financiare anuale auditate

Raportul auditorului

Destinatar

Noi am exercitat auditul rapoartelor financiare a (denumirea agentului economic) pe baza cărora au fost pregătite rapoartele financiare generalizate¹², pentru anul expirat la 31 decembrie 20X1, în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. În raportul nostru datat la 10 martie 20X2 am exprimat o opinie referitor la faptul că rapoartele financiare în baza cărora au fost pregătite rapoartele financiare generalizate oferă o imagine veridică şi completă (reflectă veridic în toate aspectele semnificative) ... cu excepţia faptului că stocurile de mărfuri şi materiale au fost supraevaluate cu ...

__________

¹² Vezi nota 5.

După opinia noastră, rapoartele financiare generalizate anexate corespund, în toate aspectele semnificative, cu rapoartele financiare în baza cărora acestea au fost pregătite şi asupra cărora ne-am exprimat o opinie cu menţiuni.

Pentru a înţelege mai bine situaţia financiară şi rezultatele activităţii agentului economic pentru perioada de gestiune, precum şi sfera de aplicare a auditului nostru, rapoartele financiare generalizate trebuie examinate împreună cu rapoartele financiare în baza cărora acestea au fost pregătite şi cu raportul nostru de audit asupra acestor rapoarte financiare.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Auditorul-conducător al grupului de audit (semnătura)

Ştampila

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 810

"EXAMINAREA INFORMAŢIEI FINANCIARE PREVIZIONALE"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 810 "Examinarea informaţiei financiare previzionale" (ISA 810 "The examination of prospective financial information") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind angajamentele de examinare a informaţiei financiare previzionale şi de emitere a raportului auditorului asupra informaţiei financiare previzionale, inclusiv procedurile de examinare a presupunerilor efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări şi ipotezelor teoretice. Prezentul SNA nu se aplică la examinarea informaţiei financiare previzionale exprimată sub formă generală sau narativă, cum ar fi, spre exemplu, întocmirea de către conducere a informaţiei generale şi a analizei activităţii şi perspectivelor de dezvoltare a agentului economic (raportul conducerii), incluse în raportul anual al agentului economic, cu toate că multe dintre procedurile expuse în prezentul standard pot fi aplicate pentru o astfel de examinare.

3. La examinarea informaţiei financiare previzionale auditorul trebuie să obţină dovezi de audit suficiente şi adecvate referitor la faptul că:

(a) presupunerile efectuate de către conducerea clientului cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări, pe care se bazează informaţia financiară previzională sînt rezonabile, iar ipotezele teoretice corespund obiectivelor informaţiei previzionale;

(b) informaţia financiară previzională este pregătită în mod corespunzător pe baza presupunerilor sus-menţionate;

(c) informaţia financiară previzională este prezentată în mod corespunzător şi toate presupunerile semnificative sînt dezvăluite în mod adecvat, incluzînd o indicaţie clară dacă acestea sînt presupuneri efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări sau ipoteze teoretice;

(d) informaţia financiară previzională este pregătită în baza convenţiei "permanenţei" în ceea ce priveşte rapoartele financiare ale perioadelor precedente şi utilizînd principiile de contabilitate adecvate.

4. "Informaţia financiară previzională" - informaţie financiară bazată pe presupunerile legate de evenimentele care pot apărea în viitor şi pe acţiunile posibile ale agentului economic. Astfel de informaţie poartă un caracter foarte subiectiv şi pregătirea acesteia necesită într-o măsură considerabilă aplicarea aprecierilor. Informaţia financiară previzională poate fi prezentată sub formă de prognoză, evaluare previzională sau combinare a acestora, spre exemplu, prognoza anuală şi evaluarea previzională pentru cinci ani.

5. "Prognoză" - informaţie financiară previzională pregătită pe baza presupunerilor legate de evenimente viitoare care, după opinia conducerii, vor avea loc, precum şi în baza acţiunilor viitoare pe care conducerea clientului prevede să le întreprindă la data pregătirii informaţiei (presupuneri efectuate, utilizînd metoda celei mai eficiente evaluări).

6. "Evaluare previzională (de perspectivă)" - informaţie financiară previzională întocmită pe baza:

(a) ipotezelor teoretice privind evenimentele viitoare şi acţiunile conducerii care pot nici să nu apară în viitor, de exemplu, cînd agentul economic se află în stadiul iniţial al activităţii sale sau presupune să schimbe considerabil natura activităţii sale; sau

(b) unei combinări a presupunerilor efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări şi a ipotezelor teoretice.

Astfel de informaţie indică consecinţele posibile la data la care informaţia este pregătită, dacă aceste evenimente şi acţiuni aveau loc (un scenariu "ce - dacă", aprecierea variantelor posibile).

7. Informaţia financiară previzională poate include rapoartele financiare sau unul, sau mai multe elemente ale rapoartelor financiare şi poate fi pregătită:

(a) în calitate de instrument de gestiune internă, spre exemplu, pentru asistenţă la evaluarea unor posibile investiţii de capital; sau

(b) pentru distribuire la terţe părţi, spre exemplu, sub forma:

• unui prospect pentru a oferi potenţialilor investitori informaţii privind rezultatele aşteptate în viitor;

• unui raport anual pentru a oferi informaţii acţionarilor, organelor de reglementare şi altor părţi interesate;

• unui document ce conţine informaţii adresate creditorilor, care poate include, spre exemplu, prognoze ale fluxului de mijloace băneşti.

8. Conducerea agentului economic este responsabilă de pregătirea şi prezentarea informaţiei financiare previzionale, inclusiv de identificarea şi dezvăluirea informaţiei privind presupunerile pe care aceasta se bazează. Auditorului i se poate cere să examineze şi să raporteze asupra informaţiei financiare previzionale pentru a mări credibilitatea acesteia, indiferent de faptul, dacă se intenţionează ca această informaţie să fie utilizată de terţe părţi sau în scopuri interne.

Nivelul de asigurare al auditorului asupra informaţiei

financiare previzionale

9. Informaţia financiară previzională se referă la evenimente şi acţiuni, care nu au avut încă loc şi pot să nu aibă loc. În timp ce pot exista dovezi care să susţină presupunerile pe care se bazează informaţia financiară previzională, astfel de dovezi sînt în general, orientate spre viitor şi, prin urmare, au o natură ipotetică (de presupunere), spre deosebire de cea a dovezilor obţinute, de regulă, în auditul informaţiei financiare a perioadelor precedente. Prin urmare, auditorul nu este în poziţia de a-şi exprima opinia în ceea ce priveşte realizarea rezultatelor indicate în informaţia financiară previzională.

10. În plus, date fiind tipurile de dovezi disponibile în evaluarea presupunerilor pe care se bazează informaţia financiară previzională, poate fi dificil pentru auditor să atingă un nivel de convingere necesar pentru exprimarea unei asigurări rezonabile că aceste presupuneri nu conţin denaturări semnificative. De aceea, în conformitate cu prezentul SNA, la întocmirea raportului asupra rezonabilităţii presupunerilor conducerii, auditorul oferă doar un nivel de asigurare moderat. Totuşi, atunci cînd, conform aprecierii auditorului, s-a obţinut un nivel de convingere corespunzător, se admite exprimarea unei asigurări rezonabile asupra acestor presupuneri.

Acceptarea angajamentului

11. Înainte de a accepta un angajament de examinare a informaţiei financiare previzionale, auditorul, printre altele, urmează să ia în considerare:

• intenţia de utilizare a acestei informaţii;

• dacă informaţia este destinată pentru o distribuire generală sau limitată;

• natura presupunerilor, adică, dacă acestea sînt bazate pe metoda celei mai eficiente evaluări sau sunt ipoteze teoretice;

• elementele care trebuie incluse în această informaţie;

• perioada acoperită de această informaţie.

12. Auditorul nu trebuie să accepte sau trebuie să refuze exercitarea angajamentului, atunci cînd presupunerile sînt în mod clar nerealiste, sau cînd auditorul consideră că informaţia financiară previzională nu este adecvată intenţiilor de utilizare a acesteia.

13. Auditorul şi clientul trebuie să coordoneze condiţiile angajamentului. Atît în interesul clientului cît şi al auditorului, pentru a evita neînţelegerile în legătură cu angajamentul, se recomandă întocmirea de către auditor şi coordonarea cu clientul a scrisorii de angajament. În scrisoarea de angajament urmează de a coordona aspectele indicate în paragraful 11 al prezentului standard, precum şi de a preciza responsabilităţile conducerii în ceea ce priveşte presupunerile şi acordarea auditorului tuturor informaţiilor relevante şi datelor iniţiale utilizate la formarea acestor presupuneri.

Cunoaşterea business-ului

14. Auditorul trebuie să obţină un nivel suficient de cunoaştere a business-ului clientului pentru a evalua dacă au fost identificate toate presupunerile considerabile necesare pentru pregătirea informaţiei financiare previzionale. Auditorul, de asemenea, urmează să se familiarizeze cu procesul de pregătire a informaţiei financiare previzionale al agentului economic, de exemplu, prin luarea în considerare a:

• controlului intern asupra sistemului folosit la pregătirea informaţiei financiare previzionale, precum şi a calificării şi experienţei persoanelor care pregătesc informaţia financiară previzională;

• naturii documentaţiei pregătită de agentul economic, ce confirmă presupunerile conducerii;

• gradului de utilizare a metodelor statistice, matematice şi automatizate;

• metodelor utilizate la elaborarea şi aplicarea presupunerilor;

• preciziei informaţiei financiare previzionale pregătită în perioadele precedente şi a motivelor devierilor semnificative.

15. Auditorul trebuie să ia în considerare măsura în care este justificată încrederea în informaţia financiară a agentului economic pentru perioadele precedente. Auditorul are nevoie să cunoască informaţia financiară a agentului economic pentru perioadele precedente pentru a evalua dacă informaţia financiară previzională a fost pregătită în baza convenţiei "permanenţei" referitor la informaţia financiară pentru perioadele precedente, precum şi în scopul asigurării unei baze comune (istorice) pentru examinarea presupunerilor conducerii. Auditorul va trebui să stabilească, de exemplu, dacă s-a exercitat auditul sau examinarea limitată a informaţiei financiare relevantă pentru perioadele precedente şi dacă s-au aplicat principiile contabile acceptabile la pregătirea acesteia.

16. Dacă raportul auditorului sau raportul de examinare limitată a informaţiei financiare pentru perioadele precedente au fost modificate sau dacă agentul economic se află în stadiul iniţial al activităţii sale, auditorul urmează să ia în considerare informaţia ce ţine de aceşti factori şi influenţa acestora asupra examinării informaţiei financiare previzionale.

Perioada acoperită de informaţia financiară previzională

17. Auditorul trebuie să ia în considerare perioada de timp acoperită de informaţia financiară previzională. Deoarece presupunerile devin mai abstracte pe măsură ce durata perioadei acoperite creşte, abilitatea conducerii de a face presupuneri cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări scade. Această perioadă nu trebuie să depăşească limitele temporale în care conducerea are o bază rezonabilă pentru presupuneri. La luarea în considerare de către auditor a perioadei de timp acoperită de informaţia financiară previzională trebuie de ţinut cont de cîţiva factori, cum ar fi, spre exemplu:

• durata ciclului operaţional. De exemplu, în cazul unui proiect de construcţie de proporţii mari, timpul necesar finalizării acestui proiect poate determina perioada acoperită de informaţia financiară previzională;

• gradul de credibilitate al presupunerilor. De exemplu, dacă agentul economic introduce un produs nou, perioada previzională acoperită ar putea fi scurtă şi divizată în segmente mici, cum ar fi săptămîni sau luni. În schimb, dacă singurul tip de activitate a agentului economic constă în deţinerea unei proprietăţi oferită în arendă pe un termen îndelungat, atunci ar putea fi rezonabilă o perioadă previzională relativ lungă;

• nevoile utilizatorilor de informaţie. De exemplu, informaţia financiară previzională în legătură cu o solicitare pentru un împrumut poate fi pregătită pentru perioada de timp necesară, pentru a obţine mijloace suficiente pentru rambursarea acestuia. În schimb, pentru investitori informaţia poate fi pregătită în legătură cu emisiunea suplimentară a titlurilor de valoare pentru a ilustra intenţia de folosite în perioada ulterioară a mijloacelor obţinute din emisiune.

Proceduri de examinare

18. La determinarea caracterului, momentului de exercitare şi volumului procedurilor de examinare auditorul trebuie să ia în considerare următoarele:

(a) probabilitatea denaturărilor semnificative;

(b) cunoştinţele obţinute la exercitarea angajamentelor precedente;

(c) competenţa conducerii clientului în ceea ce priveşte pregătirea informaţiei financiare previzionale;

(d) gradul de influenţă a aprecierilor conducerii asupra informaţiei financiare previzionale;

(e) caracterul adecvat şi credibilitatea datelor utilizate la pregătirea informaţiei financiare previzionale.

19. Auditorul urmează să evalueze sursa şi credibilitatea dovezilor ce confirmă presupunerile conducerii efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări. Dovezi suficiente şi adecvate ce confirmă astfel de presupuneri urmează a fi obţinute din surse interne şi externe, inclusiv examinarea presupunerilor în lumina informaţiilor perioadelor precedente şi evaluarea faptului dacă acestea se bazează pe planuri pe care agentul economic are capacitatea să le îndeplinească.

20. Auditorul urmează să se convingă că au fost luate în considerare toate consecinţele considerabile ale ipotezelor teoretice utilizate. Spre exemplu, dacă se presupune că volumul vînzărilor va depăşi capacitatea de producţie existentă a agentului economic, atunci informaţia financiară previzională trebuie să includă date privind investiţiile necesare pentru mărirea capacităţii de producţie sau privind consumurile aferente mijloacelor alternative de atingere a nivelului presupus al vînzărilor, cum ar fi producţia (lucrările) în bază de subantrepriză.

21. Deşi nu trebuie obţinute dovezi ce confirmă ipotezele teoretice, auditorul urmează să se convingă că aceste ipoteze corespund obiectivelor informaţiei financiare previzionale şi că nu există motive de a le considera ca fiind în mod clar nerealiste.

22. Auditorul urmează să se convingă că informaţia financiară previzională este întocmită în mod corespunzător în baza presupunerilor conducerii. Acest fapt se realizează, spre exemplu, prin efectuarea recalculărilor repetate şi analiza corelării interne, adică compatibilitatea reciprocă a acţiunilor intenţionate de conducere şi corespunderea sumelor care se bazează pe variabile comune, cum ar fi ratele dobînzii.

23. Auditorul urmează să atragă o deosebită atenţie asupra faptului în ce măsură sectoarele (elementele) deosebit de sensibile la variaţii, vor influenţa semnificativ rezultatele conţinute în informaţia financiară previzională. Aceasta va influenţa asupra:

• volumului de dovezi adecvate necesare auditorului, precum şi

• evaluării realizate de către auditor asupra caracterului adecvat şi suficient al dezvăluirii informaţiei.

24. La executarea angajamentului privind examinarea unuia sau mai multor elemente ale informaţiei financiare previzionale, spre exemplu, un raport financiar separat, auditorul urmează să ia în considerare conexiunea acestuia cu alte părţi componente ale rapoartelor financiare.

25. Dacă în informaţia financiară previzională este inclus un interval de timp trecut din perioada curentă, auditorul urmează să ia în considerare volumul procedurilor, care este necesar de aplicat asupra informaţiei ce se referă la un astfel de interval de timp trecut. Procedurile vor varia în funcţie de circumstanţe, spre exemplu, ce interval de timp a trecut din perioada previzională.

26. Auditorul trebuie să obţină declaraţii scrise din partea conducerii referitor la intenţia de utilizare a informaţiei financiare previzionale, plenitudinea presupunerilor importante ale conducerii şi acceptarea de către aceasta a responsabilităţii privind informaţia financiară previzională.

Prezentarea şi dezvăluirea

27. La evaluarea prezentării şi dezvăluirii informaţiei financiare previzionale, pe lîngă cerinţele specifice ale actelor legislative şi normative, precum şi ale standardelor profesionale, auditorul trebuie să ia în considerare dacă:

(a) prezentarea informaţiei financiare previzionale are caracter informativ şi nu induce în eroare;

(b) politica de contabilitate este clar dezvăluită în notele la informaţia financiară previzională;

(c) presupunerile sînt dezvăluite în mod adecvat în notele la informaţia financiară previzională. Trebuie să fie clar dacă presupunerile sunt efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări sau acestea sînt ipoteze teoretice. Dacă presupunerile sînt efectuate în domenii semnificative caracterizate cu un grad înalt de incertitudine, atunci informaţia referitoare la o astfel de incertitudine şi sensibilitatea rezultantă trebuie dezvăluite adecvat;

(d) este indicată data la care informaţia financiară previzională a fost pregătită. Conducerea trebuie să confirme că presupunerile sînt adecvate acestei date, chiar dacă informaţia aflată la baza acestora a fost acumulată pe parcursul unei anumite perioade de timp;

(e) baza de stabilire a punctelor într-un interval este în mod clar indicată, şi dacă acest interval este stabilit obiectiv, ca să nu ducă în eroare utilizatorii atunci cînd rezultatele prezentate în informaţia financiară previzională sînt exprimate în termenele intervalului;

(f) sînt dezvăluite toate modificările în politica de contabilitate din momentul întocmirii celor mai recente rapoarte financiare, precum şi cauzele acestor modificări şi influenţa acestora asupra informaţiei financiare previzionale.

Raport asupra informaţiei financiare previzionale

28. Raportul auditorului asupra informaţiei financiare previzionale trebuie să conţină următoarele elemente:

(a) titlul;

(b) destinatarul;

(c) enumerarea informaţiei financiare previzionale;

(d) referinţa la Standardele Naţionale de Audit sau practica stabilită aplicate în procesul examinării informaţiei financiare previzionale;

(e) afirmaţia faptului, că conducerea poartă responsabilitate pentru informaţia financiară previzională, incluzînd şi presupunerile pe care aceasta se bazează;

(f) în caz de necesitate, o referire la obiectivele şi/sau la distribuirea limitată a informaţiei financiare previzionale;

(g) afirmaţia privind asigurarea moderată (nerezonabilă) asupra faptului dacă presupunerile efectuate oferă o bază rezonabilă pentru informaţia financiară previzională;

(h) opinia privitor la faptul dacă informaţia financiară previzională este pregătită în mod corespunzător pe baza presupunerilor efectuate şi dacă este prezentată în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare;

(i) avertismentele corespunzătoare privind gradul de îndeplinire al rezultatelor indicate în informaţia financiară previzională;

(j) data întocmirii raportului, care trebuie să coincidă cu data la care procedurile au fost terminate;

(k) adresa organizaţiei de audit;

(l) semnătura auditorului.

29. Raportul asupra informaţiei financiare previzionale trebuie să:

• constate că, la examinarea dovezilor care confirmă presupunerile, nimic nu a atras atenţia auditorului ce l-ar determina să creadă că presupunerile nu oferă o bază rezonabilă pentru informaţia financiară previzională;

• exprime o opinie cu privire la faptul dacă informaţia financiară previzională este pregătită în mod corespunzător pe baza presupunerilor efectuate şi dacă aceasta este prezentată în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare;

• indice că:

- este posibil ca rezultatele obţinute să fie diferite de informaţia financiară previzională, deoarece evenimentele anticipate nu au loc în mod frecvent aşa cum se prevedea şi devierile pot fi semnificative. În mod analogic, dacă informaţia financiară previzională se exprimă în limitele unui anumit interval, urmează să se menţioneze că poate să nu existe nici o asigurare că rezultatele obţinute vor intra în limitele acestui interval;

- în cazul unei evaluări previzionale, informaţia financiară previzională a fost pregătită pentru anumite scopuri (de menţionat scopurile) utilizînd un set de presupuneri care includ ipoteze teoretice despre evenimente viitoare şi acţiunile conducerii care nu trebuie neapărat să aibă loc. Prin urmare, utilizatorii sînt avertizaţi că informaţia financiară previzională nu este destinată pentru utilizare în alte scopuri decît cele indicate.

30. În continuare este prezentat un exemplu de extras dintr-un raport nemodificat al auditorului asupra unei prognoze:

"Noi am examinat prognoza (denumirea agentului economic)¹ în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit aplicate la examinarea informaţiei financiare previzionale. Responsabilitatea pentru această prognoză, inclusiv presupunerile care stau la baza acesteia, indicate în Nota explicativă, o poartă conducerea (denumirea agentului economic).

_____________

¹ Se indică perioada acoperită de prognoză şi se face referire la numărul paginilor sau la rapoartele concrete.

Pe baza examinării de către noi a dovezilor ce confirmă presupunerile, nimic nu ne-a atras atenţia ce ar servi ca motiv de dubii că aceste presupuneri asigură o bază rezonabilă pentru prognoză. În opinia noastră, prognoza este pregătită în mod corespunzător pe baza presupunerilor efectuate şi este prezentată în conformitate cu...².

_____________

² Se indică cerinţele corespunzătoare stabilite faţă de rapoartele financiare.

Este probabil ca rezultatele obţinute să fie diferite de prognoză, deoarece evenimentele aşteptate nu au loc în mod frecvent aşa cum se prevedea şi devierile pot fi semnificative."

31. În continuare este prezentat un exemplu de extras dintr-un raport nemodificat al auditorului asupra unei evaluări previzionale:

"Noi am examinat evaluarea previzională (denumirea agentului economic)³ în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit aplicate la examinarea informaţiei financiare previzionale. Responsabilitatea pentru această evaluare previzională, inclusiv presupunerile care stau la baza acesteia, indicate în Nota explicativă, o poartă conducerea (denumirea agentului economic).

_____________

³ Se indică perioada acoperită de evaluarea previzională şi se face referire la numărul paginilor sau la rapoartele concrete.

Această evaluare previzională este pregătită pentru (indicaţi scopul). Deoarece agentul economic se află în stadiul de începere a activităţii sale, evaluarea previzională este pregătită utilizînd un set de presupuneri care includ ipoteze teoretice despre evenimente viitoare şi acţiunile conducerii care nu trebuie neapărat să aibă loc. Prin urmare, utilizatorii sînt avertizaţi că informaţia financiară previzională poate să nu fie adecvată altor scopuri decît celor indicate mai sus.

Pe baza examinării de către noi a dovezilor ce confirmă presupunerile, nimic nu ne-a atras atenţia ce ar servi ca motiv de dubii că aceste presupuneri asigură o bază rezonabilă pentru evaluarea previzională, presupunînd că (de menţionat sau de referit la ipotezele teoretice). În opinia noastră, evaluarea previzională este pregătită în mod corespunzător pe baza presupunerilor efectuate şi este prezentată în conformitate cu...⁴.

_____________

⁴ Vezi nota 2.

Chiar dacă evenimentele aşteptate prin ipotezele teoretice descrise mai sus vor avea loc, este probabil ca rezultatele obţinute să fie diferite de evaluarea previzională, deoarece alte evenimente aşteptate nu au loc în mod frecvent aşa cum se prevedea şi devierile pot fi semnificative."

32. Dacă auditorul consideră că prezentarea şi dezvăluirea informaţiei financiare previzionale nu este adecvată, el trebuie să exprime o opinie cu menţiuni sau o opinie adversă în raportul asupra informaţiei financiare previzionale, sau să refuze exercitarea angajamentului. Ca exemplu poate servi situaţia cînd astfel de informaţie nu dezvăluie în mod adecvat consecinţele oricăror ipoteze care sînt foarte sensibile la variaţii.

33. Auditorul trebuie să exprime o opinie adversă în raportul asupra informaţiei financiare previzionale, sau să refuze exercitarea angajamentului dacă consideră că:

• una sau mai multe presupuneri considerabile nu asigură o bază rezonabilă pentru informaţia financiară previzională pregătită în baza presupunerilor efectuate cu utilizarea metodei celei mai eficiente evaluări, sau

• una sau mai multe ipoteze teoretice considerabile nu asigură o bază rezonabilă pentru informaţia financiară previzională pregătită pe baza acestor ipoteze.

34. În cazul în care examinarea este afectată de anumite condiţii care exclud aplicarea uneia sau mai multor proceduri considerate necesare în circumstanţele respective, auditorul trebuie să refuze exercitarea angajamentului sau să refuze de a exprima opinie şi să descrie limitarea sferei de aplicare a angajamentului în raportul asupra informaţiei financiare previzionale.

Data intrării standardului în vigoare

35. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 910

"ANGAJAMENTE DE EXAMINARE LIMITATĂ A RAPOARTELOR FINANCIARE"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 910 "Angajamente de examinare limitată a rapoartelor financiare" (ISA 910 " Engagements to review financial statements") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind responsabilităţile profesionale ale auditorului¹, atunci cînd este efectuat un angajament de examinare limitată a rapoartelor financiare, precum şi privind forma şi conţinutul raportului pe care auditorul îl emite în legătură cu rezultatele unei astfel de examinări.

_____________

¹ Conform SNA 120 "Baze conceptuale ale Standardelor Naţionale de Audit", noţiunea "auditor" este utilizată pentru indicarea persoanei care exercită atît un audit, cît şi servicii conexe. Aceasta înseamnă, că persoana care prestează servicii conexe poate să nu exercite auditul rapoartelor financiare ale agentului economic.

3. Prezentul standard este destinat examinării limitate a rapoartelor financiare. Totuşi, acesta se aplică în măsura în care este oportun şi angajamentelor de examinare limitată a informaţiei financiare sau a altei informaţii. Prezentul SNA urmează a fi aplicat în contex cu prevederile SNA 120 "Baze conceptuale ale Standardelor Naţionale de Audit". Prevederile din alte SNA pot fi utile auditorului în aplicarea acestui standard.

Obiectivul unui angajament de examinare limitată

4. Obiectivul unei examinări limitate a rapoartelor financiare este de a permite unui auditor să stabilească dacă, pe baza procedurilor care nu oferă dovezi de audit în aşa măsură cum este cerut într-un audit, să poată constata că nimic nu i-a atras atenţia ce ar servi ca motiv de dubii că rapoartele financiare sînt pregătite, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de acestea (asigurare nerezonabilă sau moderată).

Principii generale ale unui angajament de examinare limitată

5. La exercitarea responsabilităţilor sale profesionale auditorul trebuie să respecte "Codul privind conduita profesională a contabililor şi auditorilor din Republica Moldova". Responsabilităţile profesionale ale auditorului sînt determinate de următoarele principii etice:

(a) independenţă;

(b) onestitate;

(c) obiectivitate;

(d) competenţă profesională şi conştiinciozitate;

(e) confidenţialitate;

(f) comportament profesional, şi

(g) respectarea standardelor profesionale tehnice.

6. Auditorul trebuie să exercite o examinare limitată în conformitate cu prezentul standard.

7. Auditorul trebuie să planifice şi să exercite examinarea limitată cu o atitudine de scepticism profesional, recunoscînd că pot exista circumstanţe care sînt cauza denaturărilor semnificative în rapoartele financiare.

8. În scopul exprimării unei asigurări moderate în raportul de examinare limitată, auditorul trebuie să obţină dovezi de audit suficiente şi adecvate pentru formularea concluziilor, în primul rînd, prin intermediul solicitărilor şi procedurilor analitice.

Sfera de aplicare a unei examinări limitate

9. Expresia "sfera de aplicare a unei examinări limitate" se referă la procedurile de examinare limitată ce se consideră necesare în circumstanţele create, în scopul atingerii obiectivului examinării limitate. Procedurile necesare pentru a efectua o examinare limitată a rapoartelor financiare trebuie să fie determinate de auditor, reieşind din cerinţele prezentului SNA, actelor legislative şi normative, organelor profesionale corespunzătoare, precum şi din condiţiile angajamentului de examinare limitată şi cerinţele faţă de documentele de raportare ale auditorului.

Nivel de asigurare moderat

10. La exercitarea examinării limitate auditorul oferă un nivel de asigurare moderat că informaţia supusă examinării limitate nu conţine denaturări semnificative. Aceasta se exprimă prin utilizarea noţiunii "asigurare nerezonabilă".

Condiţiile angajamentului

11. Auditorul şi clientul trebuie să coordoneze condiţiile angajamentului. Condiţiile coordonate este necesar de a le consemna în scrisoarea de angajament de examinare limitată sau în orice altă formă potrivită de angajament, prevăzută de legislaţia în vigoare (acord, contract).

12. Scrisoarea de angajament va fi un sprijin la planificarea lucrărilor de examinare limitată. Atît în interesul auditorului cît şi al clientului se recomandă întocmirea de către auditor şi coordonarea cu clientul a scrisorii de angajament care confirmă documentar condiţiile principale ale prestării (primirii) serviciilor. O scrisoare de angajament confirmă acceptarea de auditor (client) a prestării (primirii) serviciilor şi ajută la evitarea neînţelegerilor privind aşa aspecte ca obiectivul şi sfera de aplicare a angajamentului, limitele responsabilităţii auditorului şi forma rapoartelor privind rezultatele examinării limitate.

13. În scrisoarea de angajament pot fi incluse următoarele aspecte:

• Obiectivul serviciului prestat.

• Responsabilitatea conducerii pentru rapoartele financiare.

• Sfera de aplicare a examinării limitate, inclusiv referirea la prezentul standard.

• Accesul fără restricţii la orice înregistrări, documente şi alte informaţii necesare pentru exercitarea examinării limitate.

• Forma raportului ce urmează a fi emis.

• Afirmaţia că examinarea limitată nu asigură identificarea erorilor, acţiunilor ilicite sau altor încălcări, de exemplu, frauda care ar putea exista.

• Afirmaţia că nu este exercitat un audit şi că nu va fi exprimată o opinie de audit. Pentru a accentua acest moment şi pentru a evita confuziile, auditorul poate, de asemenea, sublinia că examinarea limitată nu va satisface anumite cerinţe stabilite sau cerinţele unor terţe părţi în ce priveşte auditul.

Anexa 1 la prezentul standard conţine un exemplu de scrisoare de angajament de examinare limitată a rapoartelor financiare.

Planificare

14. Auditorul trebuie să planifice lucrările astfel, încît examinarea limitată să fie efectuată eficient.

15. La planificarea examinării limitate a rapoartelor financiare, auditorul trebuie să obţină sau să actualizeze cunoştinţele despre business-ul agentului economic, inclusiv luarea în considerare a structurii organizatorice a agentului economic, a sistemului contabil, a indicatorilor activităţii curente, precum şi a naturii activelor, datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor.

16. Auditorul trebuie să obţină o înţelegere a aspectelor sus-numite şi a altor aspecte relevante privind rapoartele financiare, cum ar fi, spre exemplu, cunoaşterea metodelor de producţie şi desfacere, a tipurilor de produse, a amplasării subdiviziunilor şi a părţilor legate. Auditorul are nevoie de înţelegerea acestor aspecte pentru a putea face solicitări relevante şi elabora proceduri adecvate, precum şi pentru a evalua răspunsurile la solicitări şi altă informaţie obţinute.

Lucrări efectuate de terţe părţi

17. La utilizarea lucrărilor efectuate de un alt auditor sau expert, auditorul trebuie să se convingă că aceste lucrări sînt adecvate scopurilor examinării limitate.

Documentaţie

18. Auditorul trebuie să documenteze informaţiile şi faptele care sînt importante pentru asigurarea dovezilor pe care se bazează raportul de examinare limitată, precum şi pentru confirmarea faptului că examinarea limitată a fost efectuată în conformitate cu cerinţele prezentului SNA.

Proceduri şi dovezi

19. Auditorul trebuie să se bazeze pe aprecierea profesională în determinarea caracterului, momentului de exercitare şi volumului procedurilor de examinare limitată. Auditorul urmează să ia în considerare aşa aspecte ca:

• Orice cunoştinţe acumulate la exercitarea auditelor sau examinărilor limitate ale rapoartelor financiare pentru perioadele precedente.

• Cunoaşterea business-ului agentului economic, inclusiv cunoaşterea principiilor şi a practicii de contabilitate în ramura în care activează agentul economic.

• Sistemul contabil al agentului economic.

• Gradul de influenţă a aprecierii conducerii asupra unei anumite posturi sau element.

• Caracterul semnificativ al tranzacţiilor şi soldurilor conturilor.

20. Auditorul trebuie să aplice aceeaşi abordare la determinarea caracterului semnificativ ca acea aplicată atunci cînd se exprimă o opinie de audit asupra rapoartelor financiare. Cu toate că există un risc mai mare decît într-un audit ca denaturările să nu fie depistate în urma unei examinări limitate, aprecierea asupra ceea ce este semnificativ se face în baza informaţiei asupra căreia auditorul emite raport şi necesităţilor utilizatorilor acestei informaţii, şi nu în baza nivelului de asigurare oferit.

21. Procedurile de examinare limitată a rapoartelor financiare, de regulă, includ:

• Obţinerea unei înţelegeri a business-ului agentului economic şi a ramurii în care acesta activează.

• Solicitări privind principiile şi practica de contabilitate ale agentului economic.

• Solicitări privind procedurile folosite de agentul economic pentru înregistrarea, clasificarea şi generalizarea tranzacţiilor, colectarea de informaţii pentru dezvăluirea lor în rapoartele financiare şi pregătirea rapoartelor financiare.

• Solicitări privind toate aspectele calitative semnificative ale rapoartelor financiare.

• Procedurile analitice elaborate pentru a identifica relaţiile şi elementele individuale care par neordinare. Astfel de proceduri includ:

- Compararea rapoartelor financiare cu rapoartele din perioadele precedente.

- Compararea rapoartelor financiare cu rezultatele şi situaţia financiară aşteptate.

- Studierea relaţiilor dintre elementele rapoartelor financiare care se aşteaptă să fie în conformitate cu un model previzionat elaborat reieşind din experienţa agentului economic sau standardele din ramura de activitate.

La aplicarea acestor proceduri, auditorul urmează să ia în considerare acele aspecte care au necesitat corectări contabile în perioadele precedente.

• Solicitări privind deciziile, primite la adunările acţionarilor, şedinţele Consiliului director, ale comitetelor Consiliului director şi la alte adunări, care pot afecta rapoartele financiare.

• Analiza rapoartelor financiare în scopul stabilirii dacă, în baza informaţiei obţinute de auditor, rapoartele financiare corespund cu principiile de contabilitate indicate.

• Obţinerea, în caz de necesitate, a rapoartelor de la alţi auditori care au exercitat auditul sau examinarea limitată a rapoartelor financiare ale componentelor agentului economic.

• Investigarea persoanelor care sînt responsabile de aspectele contabile şi de cele ale rapoartelor financiare privind, de exemplu:

- confirmarea plenitudinii înregistrării tranzacţiilor;

- confirmarea că rapoartele financiare au fost pregătite în conformitate cu principiile de contabilitate indicate;

- modificări ale business-ului agentului economic, ale principiilor şi practicii de contabilitate;

- aspecte în legătură cu care au apărut întrebări pe parcursul aplicării procedurilor sus-numite;

- obţinerea de declaraţii scrise din partea conducerii cînd acest lucru se consideră adecvat.

Anexa 2 la prezentul standard conţine o listă ilustrativă a procedurilor care sînt frecvent utilizate. Lista respectivă nu este completă, nici nu se intenţionează ca toate procedurile propuse să se aplice fiecărui angajament de examinare limitată.

22. Auditorul trebuie să solicite informaţia privind evenimentele ce s-au petrecut după data întocmirii rapoartelor financiare care pot necesita corectări sau dezvăluiri de informaţii în rapoartele financiare. În obligaţia auditorului nu intră efectuarea procedurilor pentru identificarea evenimentelor care au avut loc după data întocmirii raportului de examinare limitată.

23. Dacă auditorul are motive să considere că informaţia supusă examinării limitate poate fi în mod semnificativ denaturată, el trebuie să efectueze proceduri suplimentare sau mult mai extinse, necesare pentru a putea:

• exprima o asigurare moderată, sau

• confirma necesitatea întocmirii unui raport modificat.

Concluzii şi documente de raportare

24. Raportul de examinare limitată trebuie să conţină o exprimare clară scrisă a asigurării moderate. Pentru exprimarea unei asigurări moderate auditorul trebuie să verifice şi să evalueze concluziile formulate în baza dovezilor obţinute.

25. În baza lucrărilor efectuate, auditorul trebuie să evalueze dacă informaţia obţinută pe parcursul examinării limitate indică faptul că rapoartele financiare nu oferă o imagine veridică şi completă (sau "nu reflectă veridic în toate aspectele semnificative") în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de aceste rapoarte financiare.

26. Raportul de examinare limitată a rapoartelor financiare urmează să conţină o descriere a sferei de aplicare a angajamentului pentru a permite utilizatorului să înţeleagă natura lucrărilor efectuate şi pentru a clarifica faptul că nu a fost exercitat un audit şi, prin urmare, că nu este exprimată o opinie de audit.

27. Raportul de examinare limitată a rapoartelor financiare trebuie să conţină elemente fundamentale în următoarea succesiune:

(a) titlul²;

__________

² În titlu poate fi utilizată noţiunea "independent" pentru a deosebi raportul auditorului de rapoartele care pot fi întocmite de alte persoane, cum ar fi angajaţii agentului economic, sau de alţi auditori (organizaţii de audit) care nu urmează neapărat să respecte aceleaşi cerinţe ale conduitei profesionale, ca cele înaintate auditorului independent.

(b) destinatarul;

(c) partea introductivă (în continuare paragraful), inclusiv:

(i) enumerarea rapoartelor financiare în baza cărora a fost efectuată examinarea limitată;

(ii) afirmaţia referitoare la divizarea responsabilităţii conducerii agentului economic şi auditorului;

(d) paragraful referitor la sfera de aplicare a examinării limitate (descrierea caracterului examinării limitate), inclusiv:

(i) referinţa la prezentul Standard Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de examinare limitată, sau la practica stabilită;

(ii) afirmaţia faptului că examinarea limitată se limitează, în primul rînd, la solicitări şi proceduri analitice;

(iii) afirmaţia faptului că nu a fost exercitat un audit, că procedurile efectuate oferă un nivel de asigurare mai scăzut decît în cazul unui audit şi că nu se exprimă o opinie de audit;

(e) afirmaţia referitoare la asigurarea moderată;

(f) data întocmirii raportului;

(g) adresa organizaţiei de audit;

(h) semnătura auditorului.

Anexele 3 şi 4 la prezentul standard conţin ilustrări ale rapoartelor de examinare limitată.

28. Raportul de examinare limitată trebuie:

(a) să menţioneze că la exercitarea examinării limitate nimic nu a atras atenţia auditorului ce ar servi ca motiv de dubii că rapoartele financiare oferă o imagine veridică şi completă (sau "reflectă veridic în toate aspectele semnificative") în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de aceste rapoarte financiare (asigurare nerezonabilă sau moderată);

(b) să descrie, în cazurile cînd anumite aspecte au atras atenţia auditorului, acele aspecte care influenţează negativ asupra imaginii veridice şi complete (sau "reflectării veridice în toate aspectele semnificative") în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de aceste rapoarte financiare, inclusiv, dacă este posibil, o cuantificare a influenţei probabile a consecinţelor asupra rapoartelor financiare, şi:

(i) să conţină o menţiune asupra asigurării moderate; sau

(ii) să includă o afirmaţie adversă din care să rezulte că rapoartele financiare nu oferă o imagine veridică şi completă (sau "nu reflectă veridic în toate aspectele semnificative") în conformitate cu cerinţele stabilite faţă de aceste rapoarte financiare, în cazul în care influenţa aspectului este atît de semnificativă şi pătrunzătoare pentru rapoartele financiare, încît auditorul conchide că o menţiune asupra asigurării moderate nu este adecvată pentru a dezvălui caracterul incomplet sau eronat al rapoartelor financiare; sau

(c) să descrie, în cazul existenţei unei limitări semnificative a sferei de aplicare, această limitare şi:

(i) să exprime o menţiune asupra asigurării moderate privind posibila corectare a rapoartelor financiare care ar fi putut fi determinată ca necesară dacă această limitare nu exista; sau

(ii) să indice că nu se oferă nici o asigurare atunci cînd influenţa posibilă a limitării sferei de aplicare este atît de considerabilă şi atotcuprinzătoare, încît auditorul conchide că nu poate fi oferit nici un nivel de asigurare.

29. Auditorul trebuie să indice în raportul de examinare limitată data finisării examinării limitate, ceea ce include şi efectuarea procedurilor referitoare la evenimentele care s-au produs pînă la data emiterii raportului. Totuşi, deoarece auditorul poartă responsabilitate pentru emiterea raportului asupra rapoartelor financiare pregătite şi prezentate de conducerea agentului economic, el nu trebuie să dateze raportul de examinare limitată mai devreme de data la care rapoartele financiare au fost aprobate de conducerea agentului economic.

Data intrării standardului în vigoare

30. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

Anexa 1

Exemplu de scrisoare de angajament de examinare

limitată a rapoartelor financiare

Exemplul scrisorii de angajament ce urmează poate fi folosit ca model, care include prevederile examinate în paragraful 11 al prezentului standard şi poate fi modificat în corespundere cu necesităţile şi circumstanţele concrete, precum şi cerinţele actelor legislative şi normative.

Către Consiliul director (sau reprezentantul

corespunzător al conducerii de vîrf)

(denumirea agentului economic)

Prezenta scrisoare de angajament confirmă înţelegerea de către noi a condiţiilor şi obiectivelor examinării limitate, precum şi expune natura şi limitările serviciilor pe care noi le vom oferi.

Vor fi prestate următoarele servicii:

Va fi exercitată examinarea limitată a bilanţului contabil al (denumirea agentului economic) la data de 31 decembrie 20X1, precum şi a rapoartelor corespunzătoare privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil examinărilor limitate. Auditul rapoartelor financiare nu va fi exercitat şi, corespunzător, nu va fi exprimată o opinie de audit asupra rapoartelor financiare. Prin urmare, se presupune emiterea raportului de examinare limitată a rapoartelor financiare în modul următor:

(vezi anexa 3 la prezentul standard)

Responsabilitatea pentru pregătirea şi prezentarea rapoartelor financiare, inclusiv dezvăluirea adecvată a informaţiei, o poartă conducerea agentului economic. Aceasta include asigurarea ţinerii adecvate a registrelor contabile şi organizării adecvate a controlului intern, elaborarea şi aplicarea politicii de contabilitate. (Reieşind din aceasta, o parte a procesului de examinare limitată o constituie cerinţa către conducerea agentului economic de a prezenta declaraţii scrise privind aspectele calitative, abordate în procesul exercitării examinării limitate³).

____________

³ Propoziţia respectivă se utilizează la discreţia auditorului.

Această scrisoare de angajament va fi valabilă pentru anii viitori, în cazul cînd aceasta nu va fi reziliată, modificată sau înlocuită cu alt angajament (la necesitate).

Nu se poate baza pe faptul că examinarea limitată va descoperi existenţa fraudei sau erorilor, precum şi nerespectarea cerinţelor actelor legislative şi normative. Totuşi, dacă careva aspecte semnificative vor atrage atenţia noastră, vă vom comunica despre acest fapt.

Vă rugăm să confirmaţi acordul privind exercitarea examinării limitate a rapoartelor financiare, prin semnarea şi returnarea copiei anexate a prezentei scrisori sau să transmiteţi observaţii referitoare la conţinutul acesteia în decurs (termenul).

(Denumirea organizaţiei de audit)

(semnătura)

_____________________

Numele şi funcţia

Data

Cu condiţiile exercitării examinării limitate a rapoartelor financiare sînt de acord.

(Denumirea agentului economic)

(semnătura)

_____________________

Numele şi funcţia

Data

Anexa 2

Proceduri ilustrative care pot fi efectuate într-un angajament

de examinare limitată a rapoartelor financiare

1. Procedurile de solicitare şi procedurile analitice efectuate într-o examinare limitată a rapoartelor financiare se determină în baza aprecierii profesionale a auditorului. Procedurile enumerate mai jos sînt ilustrative. Acest fapt presupune că nu se intenţionează ca toate procedurile propuse să se aplice fiecărui angajament de examinare limitată. Această anexă nu poate servi ca program sau listă de verificare la exercitarea examinării limitate.

Proceduri generale

2. Discutarea condiţiilor angajamentului şi a sferei de aplicare a examinării limitate cu clientul şi cu grupul de angajaţi implicaţi în exercitarea examinării limitate.

3. Pregătirea unei scrisori de angajament stipulînd condiţiile angajamentului şi sfera de aplicare a examinării limitate.

4. Obţinerea unei înţelegeri a business-ului clientului şi a sistemului de înregistrare a informaţiei financiare şi de pregătire a rapoartelor financiare.

5. Solicitări asupra faptului dacă informaţia financiară este înregistrată:

(a) complet;

(b) oportun;

(c) după primirea autorizărilor necesare.

6. Obţinerea balanţei de verificare şi efectuarea confruntării acesteia cu Cartea mare şi rapoartele financiare.

7. Considerarea rezultatelor auditelor şi examinărilor limitate precedente, inclusiv a corectărilor contabile necesare.

8. Solicitarea informaţiei asupra faptului dacă au avut loc modificări considerabile la agentul economic faţă de anul trecut (spre exemplu, modificări în cotele acţionarilor / participanţilor sau în structura capitalului).

9. Solicitarea informaţiei privind politica de contabilitate şi luarea în considerare dacă aceasta:

(a) corespunde cu SNC sau, unde este necesar, cu SIC;

(b) a fost aplicată în mod corespunzător; şi

(c) a fost aplicată în mod consecvent (permanent) şi, în caz contrar, dacă a fost dezvăluită adecvat informaţia despre orice modificări în politica de contabilitate.

10. Examinarea proceselor-verbale ale adunărilor acţionarilor, şedinţelor Consiliului director şi ale altor organe corespunzătoare pentru identificarea aspectelor ce pot fi importante pentru examinarea limitată.

11. Solicitarea informaţiei privind reflectarea corespunzătoare în rapoartele financiare a deciziilor, luate la adunările acţionarilor, la şedinţele Consiliului director şi alte şedinţe similare, ce au influenţat rapoartele financiare.

12. Solicitarea informaţiei despre existenţa tranzacţiilor cu părţile legate, cum au fost contabilizate astfel de tranzacţii şi dacă informaţia despre părţile legate a fost în mod adecvat dezvăluită.

13. Solicitarea informaţiei privind eventualităţile şi angajamentele convenţionale.

14. Solicitarea informaţiei privind planurile de vînzare a activelor sau segmentelor de afacere majore.

15. Obţinerea rapoartelor financiare şi discutarea acestora cu conducerea.

16. Luarea în considerare a gradului de adecvare al dezvăluirii informaţiei în rapoartele financiare, precum şi compatibilitatea clasificării şi prezentării acesteia.

17. Compararea rezultatelor prezentate în rapoartele financiare ale perioadei curente cu cele prezentate în rapoartele financiare pentru perioadele precedente comparabile şi cu bugete şi prognoze, dacă acestea există.

18. Obţinerea explicaţiilor din partea conducerii privind orice modificări sau incorespunderi neordinare din rapoartele financiare.

19. Luarea în considerare a influenţei oricăror erori necorectate - separat sau cumulat. Informarea conducerii privind erorile şi determinarea influenţei erorilor necorectate asupra raportului de examinare limitată.

20. Luarea în considerare a necesităţii obţinerii unei scrisori de afirmare din partea conducerii.

Active materiale pe termen lung

21. Obţinerea unei liste a activelor materiale pe termen lung în care se indică valoarea iniţială şi uzura acumulată, şi confruntarea acestei liste cu balanţa de verificare.

22. Solicitarea informaţiei privind politica de contabilitate referitoare la uzură şi la delimitarea cheltuielilor capitalizate şi cheltuielilor curente privind reparaţia şi întreţinerea mijloacelor fixe. Determinarea faptului dacă mijloacele fixe au suferit o depreciere semnificativă permanentă.

23. Discutarea cu conducerea a informaţiei privind intrarea şi ieşirea de mijloace fixe, precum şi contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor aferente vînzărilor sau ieşirilor prin alte modalităţi. Solicitarea informaţiei privind plenitudinea contabilizării tuturor tranzacţiilor similare.

24. Solicitarea informaţiei privind permanenţa utilizării metodei de calculare a uzurii şi normelor de uzură şi compararea sumei uzurii cu datele perioadelor precedente.

25. Solicitarea informaţiei privind existenţa drepturilor terţelor părţi asupra activelor materiale pe termen lung gajate.

26. Discutarea corectitudinii reflectării operaţiunilor de arendă în rapoartele financiare în conformitate cu SNC.

Avansuri acordate, active nemateriale şi alte active

27. Obţinerea unor liste în care se indică natura conturilor şi discutarea cu conducerea a posibilităţii recuperării valorii activelor.

28. Solicitarea informaţiei privind metodele de evidenţă în conturile respective şi metodele folosite de calculare a amortizării.

29. Compararea informaţiilor din conturile corespunzătoare de cheltuieli cu indicatorii perioadelor precedente şi discutarea devierilor considerabile cu conducerea.

30. Discutarea cu conducerea a clasificării activelor pe termen lung şi pe termen scurt.

Stocuri de mărfuri şi materiale

31. Obţinerea unei liste a stocurilor de mărfuri şi materiale şi determinarea dacă:

(a) suma totală corespunde cu balanţa de verificare;

(b) lista este întocmită în baza rezultatelor inventarierii stocurilor de mărfuri şi materiale.

32. Solicitarea informaţiei privind metoda de inventariere.

33. Dacă inventarierea nu s-a petrecut la data întocmirii rapoartelor financiare, se stabileşte dacă:

(a) este folosit un sistem de evidenţă continuă a stocurilor de mărfuri şi materiale şi dacă sînt făcute comparări periodice a datelor contabile cu cele efective privind stocurile de mărfuri şi materiale disponibile;

(b) este folosit un sistem integrat de evidenţă a producţiei şi dacă acesta a oferit informaţii credibile în trecut.

34. Discutarea corectărilor introduse în rezultatul ultimei inventarieri a stocurilor de mărfuri şi materiale.

35. Solicitarea informaţiei privind procedurile de control referitoare la separarea perioadelor de gestiune şi mişcarea stocurilor de mărfuri şi materiale.

36. Solicitarea informaţiei privind baza utilizată la evaluarea fiecărui tip de stocuri de mărfuri şi materiale şi în particular, în ceea ce priveşte eliminarea profitului intersegmentar. Solicitarea informaţiei privind faptul dacă stocurile de mărfuri şi materiale se evaluează la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.

37. Luarea în considerare a permanenţei aplicării metodelor de evaluare a stocurilor de mărfuri şi materiale, incluzînd aşa factori ca consumurile directe de materiale, consumurile directe privind retribuirea muncii şi consumurile indirecte de producţie.

38. Compararea sumelor privind tipurile principale de stocuri de mărfuri şi materiale cu sumele analogice din perioadele precedente, precum şi cu cele aşteptate în perioada curentă. Cercetarea modificărilor şi divergenţelor considerabile.

39. Compararea vitezei de rotaţie a stocurilor de mărfuri şi materiale cu datele pentru perioada precedentă.

40. Solicitarea informaţiei privind metoda de identificare a stocurilor de mărfuri şi materiale nevandabile şi a celor învechite, precum şi dacă aceste stocuri sînt reflectate la valoarea realizabilă netă.

41. Solicitarea informaţiei privind existenţa oricăror stocuri de mărfuri şi materiale primite în consignaţie şi dacă au fost efectuate corectări corespunzătoare pentru a exclude astfel de mărfuri/produse din componenţa stocurilor de mărfuri şi materiale.

42. Solicitarea informaţiei privind existenţa stocurilor de mărfuri şi materiale gajate, stocate în afara agentului economic sau transmise în consignaţie şi luarea în considerare dacă astfel de tranzacţii au fost contabilizate în mod corespunzător.

Creanţe

43. Solicitarea informaţiei privind politica de contabilitate referitoare la evidenţa iniţială a creanţelor aferente facturilor comerciale şi determinarea dacă se constituie corecţii la datorii dubioase pentru astfel de tranzacţii.

44. Obţinerea unei liste a creanţelor şi confruntarea sumei totale cu balanţa de verificare.

45. Obţinerea şi luarea în considerare a explicaţiilor privind devierile considerabile a soldurilor conturilor de la soldurile perioadelor precedente sau de la indicatorii scontaţi.

46. Obţinerea unui raport privind creanţele grupate după termenul de achitare. Solicitarea informaţiilor privind motivul unor solduri neobişnuit de mari, soldurilor creditoare ale conturilor sau orice alte solduri neobişnuite, precum şi privind probabilitatea achitării creanţelor.

47. Discutarea cu conducerea a clasificării creanţelor în rapoartele financiare, incluzînd conturile pe termen lung, conturile cu solduri creditoare, precum şi sumele datorate de acţionari, directori şi alte părţi legate.

48. Solicitarea informaţiilor privind metoda de identificare a conturilor "cu plata lentă" şi constituirea corecţiilor la datorii dubioase, precum şi analiza rezonabilităţii sumei corecţiei.

49. Solicitarea informaţiei privind creanţele gajate, revîndute sau discontate.

50. Solicitarea informaţiei privind procedurile ce asigură reflectarea corectă în perioada de gestiune corespunzătoare a vînzărilor şi returnărilor.

51. Solicitarea informaţiei privind soldurile creanţelor apărute ca rezultat al livrării mărfurilor/produselor în consignaţie şi, în cazul existenţei astfel de solduri, cercetarea faptului dacă au fost făcute corectări pentru a anula aceste operaţii şi pentru a include mărfurile/produsele în componenţa stocurilor de mărfuri şi materiale.

52. Solicitarea informaţiei privind acordarea, după data întocmirii rapoartelor financiare, creditelor comerciale mari în comparaţie cu veniturile înregistrate şi dacă au fost constituite corecţii la datorii dubioase pentru astfel de sume.

Investiţii (inclusiv în companii asociate şi valori mobiliare de piaţă)

53. Obţinerea unei liste a investiţiilor la data întocmirii rapoartelor financiare şi confruntarea acesteia cu balanţa de verificare.

54. Solicitarea informaţiei privind politica de contabilitate referitoare la investiţii.

55. Solicitarea informaţiei de la conducere privind valoarea de bilanţ a investiţiilor. Examinarea faptului dacă există probleme ce ţin de vînzarea investiţiilor.

56. Aprecierea corectitudinii contabilizării cheltuielilor şi veniturilor din investiţii.

57. Solicitarea informaţiei privind clasificarea investiţiilor pe termen lung şi pe termen scurt.

Mijloace băneşti

58. Obţinerea verificării reciproce a mijloacelor băneşti în conturile bancare ale agentului economic. Solicitarea informaţiei de la personalul clientului privind divergenţele mai vechi sau neobişnuite.

59. Solicitarea informaţiei privind transferurile de mijloace băneşti prin conturile curente ale agentului economic pentru perioada pînă şi după data examinării limitate.

60. Solicitarea informaţiei privind existenţa oricăror restricţii ce ţin de utilizarea mijloacelor băneşti în conturile curente bancare.

Capitalul propriu

61. Obţinerea şi luarea în considerare a listei tranzacţiilor reflectate în conturile capitalului propriu, incluzînd noi emisiuni de acţiuni, retragerea acţiunilor din circulaţie şi dividendele.

62. Solicitarea informaţiei privind existenţa oricăror restricţii asupra profitului nerepartizat sau asupra altor conturi ale capitalului propriu.

Datorii financiare

63. Obţinerea de la conducere a listei creditelor şi împrumuturilor şi confruntarea sumei totale cu balanţa de verificare.

64. Solicitarea informaţiei privind existenţa creditelor şi împrumuturilor pentru care conducerea nu a îndeplinit careva condiţii contractuale şi, în cazul existenţei creditelor şi împrumuturilor de acest gen, solicitarea informaţiei referitor la acţiunile conducerii şi stabilirea faptului dacă au fost introduse corectările corespunzătoare în rapoartele financiare.

65. Luarea în considerare a rezonabilităţii corelaţiei dintre cheltuielile de împrumut şi soldurile creditelor şi împrumuturilor nerambursate.

66. Solicitarea informaţiei privind faptul dacă creditele şi împrumuturile sînt garantate.

67. Solicitarea informaţiei privind clasificarea creditelor şi împrumuturilor pe termen lung şi pe termen scurt.

Datorii comerciale pe termen scurt

68. Solicitarea informaţiei privind politica de contabilitate referitoare la evaluarea iniţială a datoriilor comerciale şi privind existenţa oricăror reduceri pentru astfel de tranzacţii.

69. Obţinerea şi luarea în considerare a explicaţiilor privind devierile considerabile a soldurilor conturilor cu datele perioadelor precedente sau cu datele aşteptate.

70. Obţinerea unei liste a datoriilor comerciale şi confruntarea sumei totale cu balanţa de verificare.

71. Solicitarea informaţiei privind faptul dacă se efectuează confruntarea soldurilor cu datele creditorilor şi, compararea cu soldurile perioadelor precedente. Compararea vitezei de rotaţie cu datele perioadelor precedente.

72. Luarea în considerare a posibilităţii existenţei datoriilor semnificative neînregistrate.

73. Solicitarea informaţiei privind dezvăluirea separată a informaţiei despre datoriile faţă de acţionari, directori şi alte părţi legate.

Datorii calculate şi angajamente convenţionale

74. Obţinerea unei liste a datoriilor calculate şi confruntarea sumei totale cu balanţa de verificare.

75. Compararea rulajelor majore ale conturilor de cheltuieli ce corespondează cu conturile de datorii cu datele similare din perioadele precedente.

76. Solicitarea informaţiei privind autorizarea calculării datoriilor, privind condiţiile de plată, respectarea acestor condiţii, precum şi privind garantarea şi clasificarea.

77. Solicitarea informaţiei privind metoda de determinare a datoriilor calculate.

78. Solicitarea informaţiei privind caracterul sumelor aferente eventualităţilor şi angajamentelor convenţionale.

79. Solicitarea informaţiei privind existenţa oricăror datorii actuale sau eventualităţilor neînregistrate. În cazul existenţei acestor datorii, discutarea cu conducerea despre necesitatea creării rezervelor sau dezvăluirii informaţiei în Nota explicativă la rapoartele financiare.

Datorii privind decontările cu bugetul

80. Solicitarea informaţiei de la conducere privind existenţa oricăror evenimente, inclusiv dezacordurile cu organele fiscale, care ar putea influenţa considerabil datoriile privind decontările cu bugetul.

81. Luarea în considerare a corelaţiei cheltuielilor privind impozitul pe venit şi profitul agentului economic pentru perioada verificată.

82. Solicitarea informaţiei de la conducere privind gradul de adecvare al înregistrării datoriilor amînate şi datoriile curente privind decontările cu bugetul, inclusiv rezervele perioadelor precedente.

Evenimente ulterioare

83. Obţinerea de la conducere a ultimelor rapoarte financiare intermediare şi compararea cu rapoartele financiare supuse examinării limitate sau cu rapoartele din perioadele comparabile ale anului precedent.

84. Solicitarea informaţiei privind evenimentele petrecute după data întocmirii rapoartelor financiare, care ar putea influenţa semnificativ rapoartele financiare supuse examinării limitate. În special, urmează de solicitat informaţii privind:

(a) orice angajamente convenţionale sau incertitudini considerabile apărute după data întocmirii rapoartelor financiare;

(b) orice modificări considerabile în capitalul propriu, datorii pe termen lung sau în capitalul circulant apărute pînă la data solicitării;

(c) orice corectări neobişnuite introduse pe parcursul perioadei dintre data întocmirii rapoartelor financiare şi data solicitării.

Luarea în considerare a necesităţii introducerii corectărilor sau dezvăluirii informaţiei în rapoartele financiare.

85. Obţinerea şi examinarea proceselor-verbale ale adunărilor acţionarilor, şedinţelor Consiliului director şi ale comitetelor corespunzătoare petrecute după data întocmirii rapoartelor financiare.

Litigii

86. Solicitarea informaţiei de la conducere referitor la faptul dacă agentul economic este subiectul anumitor litigii (pe cale de a se produce, în derulare etc.). Luarea în considerare a influenţei acestora asupra rapoartelor financiare.

Venituri, cheltuieli şi rezultate financiare

87. Compararea rezultatelor tranzacţiilor cu datele perioadelor precedente şi cu datele aşteptate pentru perioada curentă. Discutarea devierilor considerabile cu conducerea.

88. Discutarea dacă constatarea vînzărilor şi cheltuielilor majore a avut loc în perioadele corespunzătoare.

89. Luarea în considerare a articolelor excepţionale şi neobişnuite.

90. Luarea în considerare şi discutarea cu conducerea a interconexiunii dintre elementele conexe ale raportului privind rezultatele financiare şi evaluarea rezonabilităţii acestora în contextul unor interconexiuni similare pentru perioadele precedente, precum şi altor informaţii disponibile auditorului.

Anexa 3

Formă de raport de examinare limitată fără menţiuni

Raport de examinare limitată

Destinatar

Noi am exercitat examinarea limitată a bilanţului contabil anexat al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20XX, precum şi al rapoartelor corespunzătoare anexate privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în emiterea unui raport asupra rapoartelor financiare respective în baza examinării limitate exercitate.

Examinarea limitată a fost exercitată în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de examinare limitată. Acest standard cere ca examinarea limitată să fie planificată şi exercitată în scopul obţinerii unui nivel de asigurare moderat că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative. Examinarea limitată se limitează, în primul rînd, la solicitări în adresa angajaţilor agentului economic şi la proceduri analitice aplicate asupra informaţiei financiare, şi de aceea oferă un nivel mai mic de asigurare decît un audit. Auditul rapoartelor financiare nu a fost exercitat şi, prin urmare, nu se exprimă o opinie de audit.

În cadrul exercitării examinării limitate nimic nu a atras atenţia noastră, ce ar servi ca motiv de dubii că rapoartele financiare oferă o imagine veridică şi completă despre (sau "reflectă veridic în toate aspectele semnificative") situaţia financiară a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale acestuia pentru acest an în conformitate cu SNC.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Conducătorul grupului care a efectuat examinarea limitată (semnătura)

Ştampila

Anexa 4

Exemple de rapoarte de examinare limitată altfel decît fără menţiuni

Menţiune pentru o abatere de la cerinţele Standardelor Naţionale de Contabilitate

Raport de examinare limitată

Destinatar

Noi am exercitat examinarea limitată a bilanţului contabil anexat al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20XX, precum şi al rapoartelor corespunzătoare anexate privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în emiterea unui raport asupra rapoartelor financiare respective în baza examinării limitate exercitate.

Examinarea limitată a fost exercitată în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de examinare limitată. Acest standard cere ca examinarea limitată să fie planificată şi exercitată în scopul obţinerii unui nivel de asigurare moderat că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative. Examinarea limitată se limitează, în primul rînd, la solicitări în adresa angajaţilor agentului economic şi la proceduri analitice aplicate asupra informaţiei financiare, şi de aceea oferă un nivel mai mic de asigurare decît un audit. Auditul rapoartelor financiare nu a fost exercitat şi, prin urmare, nu se exprimă o opinie de audit.

Conducerea ne-a comunicat că stocurile de mărfuri şi materiale sînt reflectate la costul ce depăşeşte valoarea realizabilă netă. Calculele conducerii, care au fost verificate în procesul examinării limitate, arată că aceste stocuri de mărfuri şi materiale, dacă ar fi fost evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă în conformitate cu cerinţele Standardelor Naţionale de Contabilitate, s-ar fi micşorat cu XX lei, iar profitul net şi capitalul propriu s-ar fi micşorat cu X lei.

În cadrul exercitării examinării limitate nimic nu a atras atenţia noastră, ce ar servi ca motiv de dubii că rapoartele financiare oferă o imagine veridică şi completă despre (sau "reflectă veridic în toate aspectele semnificative") situaţia financiară a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale acestuia pentru acest an în conformitate cu SNC.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Conducătorul grupului care a efectuat examinarea limitată (semnătura)

Ştampila

Raportul advers datorat abaterii de la cerinţele Standardelor

Naţionale de Contabilitate

Raport de examinare limitată

Destinatar

Noi am exercitat examinarea limitată a bilanţului contabil anexat al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20XX, precum şi al rapoartelor corespunzătoare anexate privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Responsabilitatea noastră constă în emiterea unui raport asupra rapoartelor financiare respective în baza examinării limitate exercitate.

Examinarea limitată a fost exercitată în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de examinare limitată. Acest standard cere ca examinarea limitată să fie planificată şi exercitată în scopul obţinerii unui nivel de asigurare moderat că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative. Examinarea limitată se limitează, în primul rînd, la solicitări în adresa angajaţilor agentului economic şi la proceduri analitice aplicate asupra informaţiei financiare, şi de aceea oferă un nivel mai mic de asigurare decît un audit. Auditul rapoartelor financiare nu a fost exercitat şi, prin urmare, nu se exprimă o opinie de audit.

După cum este indicat în Nota explicativă la rapoartele financiare, rapoartele financiare nu reflectă consolidarea rapoartelor financiare a companiilor-fiice, investiţiile în care se înregistrează în baza metodei valorii. În conformitate cu Standardele Naţionale de Contabilitate rapoartele financiare ale companiilor-fiice trebuie consolidate.

Bazîndu-ne pe rezultatele examinării limitate, din cauza influenţei atotcuprinzătoare a faptului sus-menţionat asupra rapoartelor financiare, rapoartele financiare anexate nu oferă o imagine veridică şi completă despre (sau "nu reflectă veridic în toate aspectele semnificative") situaţia financiară a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale acestuia pentru acest an în conformitate cu SNC.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Conducătorul grupului care a efectuat examinarea limitată (semnătura)

Ştampila

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 920

"ANGAJAMENTE DE EFECTUARE A PROCEDURILOR CONVENITE

 REFERITOARE LA INFORMAŢIA FINANCIARĂ"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 920 "Angajamente de efectuare a procedurilor convenite referitoare la informaţia financiară" (ISA 920 "Engagements to perform agreed-upon procedures regarding financial information") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind responsabilităţile profesionale ale auditorului¹, atunci cînd este încheiat un angajament de efectuare a procedurilor convenite referitoare la informaţia financiară, precum şi privind forma şi conţinutul raportului pe care auditorul îl emite în legătură cu rezultatele efectuării acestor proceduri.

____________

¹ Conform SNA 120 "Baze conceptuale ale Standardelor Naţionale de Audit", noţiunea "auditor" este utilizată pentru indicarea persoanei care exercită atît un audit, cît şi servicii conexe. Aceasta înseamnă, că persoana care prestează servicii conexe poate să nu exercite auditul rapoartelor financiare ale agentului economic.

3. Prezentul standard este destinat procedurilor convenite referitoare la informaţia financiară. Totuşi, acesta poate oferi recomandări utile la efectuarea procedurilor convenite referitoare la informaţia nefinanciară, cu condiţia că auditorul are cunoştinţe adecvate despre obiectul angajamentului şi există criterii rezonabile în baza cărora se formulează concluzii asupra faptelor constatate. Prezentul SNA urmează a fi aplicat în context cu prevederile SNA 120 "Baze conceptuale ale Standardelor Naţionale de Audit". Prevederile din alte SNA pot fi utile auditorului în aplicarea acestui standard.

4. Un angajament de efectuare a procedurilor convenite poate implica auditorul în efectuarea anumitor proceduri asupra:

• posturilor individuale ale informaţiei financiare (spre exemplu, datorii comerciale pe termen scurt, creanţe aferente facturilor comerciale, achiziţii de la părţi legate, vînzări şi profit ale unui segment al agentului economic);

• unui raport financiar individual (spre exemplu, bilanţul contabil), sau

• rapoartelor financiare în ansamblu.

Obiectivul unui angajament de efectuare a

procedurilor convenite

5. Obiectivul unui angajament de efectuare a procedurilor convenite constă în efectuarea de către auditor a procedurilor cu caracter de audit, care au fost convenite cu agentul economic şi oricare terţe părţi implicate şi emiterea ulterioară a raportului asupra faptelor constatate.

6. La exercitarea procedurilor convenite auditorul prezintă un raport asupra faptelor constatate şi, în aşa mod, nu exprimă nici o asigurare. În schimb, utilizatorii raportului în mod independent evaluează procedurile şi constatările raportate de către auditor şi formulează propriile lor concluzii reieşind din rezultatele lucrărilor auditorului.

7. Raportul se distribuie în exclusivitate părţilor cu care au fost convenite procedurile efectuate, pentru că alte părţi, care nu cunosc motivele efectuării procedurilor, pot interpreta greşit rezultatele acestora.

Principii generale ale unui angajament de efectuare

a procedurilor convenite

8. La exercitarea responsabilităţilor sale profesionale auditorul trebuie să respecte "Codul privind conduita profesională a contabililor şi auditorilor din Republica Moldova". Responsabilităţile profesionale ale auditorului pentru acest tip de angajament sînt determinate de următoarele principii etice:

(a) onestitate;

(b) obiectivitate;

(c) competenţă profesională şi conştiinciozitate;

(d) confidenţialitate;

(e) comportament profesional, şi

(f) respectarea standardelor profesionale tehnice.

La efectuarea procedurilor convenite nu se cere respectarea principiului independenţei. Totuşi, condiţiile sau obiectivele unui angajament pot cere respectarea principiului independenţei în conformitate cu prevederile Codului privind conduita profesională a contabililor şi auditorilor. Dacă auditorul nu este independent, acest fapt urmează a fi declarat în raportul asupra faptelor constatate.

9. Auditorul trebuie să exercite un angajament de efectuare a procedurilor convenite în conformitate cu prezentul standard şi condiţiile angajamentului.

Stabilirea condiţiilor angajamentului

10. Auditorul trebuie să fie sigur că reprezentanţii agentului economic şi, de regulă, alte părţi specificate care sînt utilizatori ai raportului asupra faptelor constatate, înţeleg clar procedurile convenite şi condiţiile angajamentului. Totodată, urmează de a conveni asupra următoarelor aspecte:

• Natura angajamentului, inclusiv faptul că procedurile efectuate nu vor constitui un audit sau o examinare limitată şi, prin urmare, nu va fi exprimată nici o asigurare.

• Obiectivul stabilit al angajamentului.

• Identificarea informaţiilor financiare pentru care vor fi aplicate procedurile convenite.

• Caracterul, momentul de exercitare şi volumul procedurilor specifice care vor fi aplicate.

• Forma presupusă raportului asupra faptelor constatate.

• Limitările în distribuirea raportului asupra faptelor constatate. În cazurile în care o asemenea limitare contravine cerinţelor actelor legislative şi normative, auditorul nu trebuie să accepte angajamentul.

11. În anumite circumstanţe, spre exemplu, cînd procedurile sînt convenite între organele de reglementare, reprezentanţii ramurii şi reprezentanţii organizaţiilor profesionale ale contabililor şi auditorilor, este posibil ca auditorul să nu poată să discute procedurile cu toţi utilizatorii potenţiali ai raportului. În aceste cazuri, auditorul poate considera necesar, de exemplu, discutarea procedurilor care trebuie aplicate cu reprezentanţii adecvaţi ai părţilor implicate, examinarea corespondenţei relevante cu aceste părţi sau expedierea către ele a unui proiect a formei de raport care va fi emis.

12. Atît în interesul auditorului cît şi al clientului se recomandă întocmirea de către auditor şi coordonarea cu clientul a scrisorii de angajament care confirmă documentar condiţiile principale ale prestării (primirii) serviciilor. O scrisoare de angajament confirmă acceptarea de auditor (client) a prestării (primirii) serviciilor şi ajută la evitarea neînţelegerilor privind aşa aspecte ca obiectivul şi sfera de aplicare a angajamentului, limitele responsabilităţii auditorului, precum şi forma rapoartelor asupra rezultatelor procedurilor efectuate.

13. Aspectele care trebuie incluse în scrisoarea de angajament:

• Lista procedurilor care trebuie efectuate conform înţelegerii între părţi.

• Afirmaţia faptului că distribuirea raportului asupra faptelor constatate se limitează la părţile specificate care au convenit asupra procedurilor, ce trebuie efectuate.

În plus, auditorul poate anexa la scrisoarea de angajament o formă de raport asupra faptelor constatate ce urmează a fi emis. Anexa 1 la prezentul standard conţine un exemplu de scrisoare de angajament de efectuare a procedurilor convenite.

Planificarea

14. Auditorul trebuie să planifice lucrările astfel, încît angajamentul de efectuare a procedurilor convenite să fie exercitat eficient.

Documentaţia

15. Auditorul trebuie să documenteze informaţiile şi faptele care sînt importante pentru asigurarea dovezilor pe care se bazează raportul asupra faptelor constatate, precum şi pentru confirmarea faptului că procedurile convenite au fost efectuate în conformitate cu cerinţele prezentului standard şi condiţiile angajamentului.

Proceduri şi dovezi

16. Auditorul trebuie să efectueze procedurile convenite şi să utilizeze dovezile obţinute ca bază pentru emiterea raportului asupra faptelor constatate.

17. Procedurile aplicate în procesul exercitării unui angajament de efectuare a procedurilor convenite pot include:

• Solicitări şi analize.

• Recalculări, comparări şi alte metode de verificare a corectitudinii calculelor.

• Observări.

• Examinări.

• Obţinerea confirmărilor.

Anexa 2 la prezentul standard conţine un exemplu de raport ce include o listă de proceduri care pot fi utilizate ca o parte a unui angajament tipic de efectuare a procedurilor convenite.

Documente de raportare

18. Raportul asupra unui angajament de efectuare a procedurilor convenite trebuie să descrie în mod detaliat obiectivul şi procedurile convenite ale angajamentului pentru a da posibilitate utilizatorului să înţeleagă caracterul şi volumul lucrărilor efectuate.

19. Raportul asupra faptelor constatate trebuie să conţină:

(a) titlul;

(b) destinatarul (de regulă, clientul care a angajat auditorul pentru efectuarea procedurilor convenite);

(c) enumerarea informaţiilor financiare sau nefinanciare specifice asupra cărora au fost aplicate procedurile convenite;

(d) afirmaţia faptului că procedurile efectuate constituie proceduri asupra cărora s-a convenit cu clientul;

(e) afirmaţia faptului că angajamentul a fost exercitat în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de efectuare a procedurilor convenite sau în conformitate cu practica stabilită;

(f) afirmaţia faptului (unde este cazul) că auditorul nu este independent faţă de agentul economic;

(g) identificarea obiectivului pentru care s-au efectuat procedurile convenite;

(h) lista procedurilor specifice efectuate;

(i) descrierea faptelor constatate de auditor, inclusiv descrierea detaliată a erorilor şi excepţiilor (abaterilor) descoperite;

(j) afirmaţia faptului că procedurile efectuate nu constituie nici audit, nici examinare limitată şi, prin urmare, nu este exprimată nici o asigurare;

(k) afirmaţia faptului că, dacă auditorul ar fi efectuat proceduri suplimentare, un audit sau o examinare limitată, ar fi putut apărea alte informaţii şi fapte ce ar fi fost raportate;

(l) afirmaţia faptului că distribuirea raportului asupra faptelor constatate se limitează numai la acele părţi cu care au fost convenite procedurile efectuate;

(m) afirmaţia faptului (unde este cazul) că raportul respectiv se referă numai la elementele, conturile, posturile sau informaţiile financiare şi nefinanciare specificate şi, astfel, acesta nu se extinde asupra rapoartelor financiare ale agentului economic luate în ansamblu;

(n) data întocmirii raportului;

(o) adresa organizaţiei de audit;

(p) semnătura auditorului.

Anexa 2 la prezentul standard conţine un exemplu de raport asupra faptelor constatate, emis pentru angajamentul de efectuare a procedurilor convenite cu privire la informaţia financiară.

Data intrării standardului în vigoare

20. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

Anexa 1

Exemplu de scrisoare de angajament de efectuare

a procedurilor convenite

Exemplul scrisorii de angajament poate fi folosit ca model, care include prevederile examinate în paragraful 10 al prezentului standard şi nu este destinat pentru utilizare în calitate de scrisoare de angajament standard. Scrisoarea de angajament poate fi modificată în corespundere cu necesităţile şi circumstanţele concrete, precum şi cerinţele actelor legislative şi normative.

Data

Către Consiliul director sau alţi reprezentanţi

adecvaţi ai clientului, care au angajat auditorul.

Prezenta scrisoare de angajament confirmă înţelegerea de către noi a condiţiilor şi obiectivelor procedurilor convenite, precum şi expune natura şi limitările serviciilor ce vor fi prestate. Angajamentul va fi exercitat în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de efectuare a procedurilor convenite, fapt care va fi reflectat în raportul nostru.

Prin prezenta scrisoare confirmăm acceptarea efectuării următoarelor proceduri şi emiterea raportului asupra faptelor constatate în rezultatul lucrărilor efectuate.

(descrieţi caracterul, momentul de exercitare şi volumul procedurilor care trebuie efectuate, incluzînd referirea specifică, unde este cazul, la documentaţia şi înregistrările care vor fi examinate, la persoanele care vor fi contactate şi la părţile de la care vor fi obţinute confirmări.)

Procedurile care vor fi efectuate sînt destinate exclusiv pentru a vă acorda asistenţă în (se indică obiectivul). Raportul nostru este destinat exclusiv pentru informarea Dvs. şi nu trebuie utilizat în nici un alt scop.

Procedurile care vor fi efectuate nu vor constitui un audit sau o examinare limitată exercitate în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit şi, prin urmare, nu va fi exprimată nici o asigurare.

Sperăm să primim un sprijin deplin din partea personalului Dvs. şi că ne vor fi puse la dispoziţie orice înregistrări, documente şi altă informaţie necesară pentru exercitarea angajamentului.

Remunerarea pentru servicii se va determina, reieşind din timpul consumat necesar personalului organizaţiei de audit pentru exercitarea prezentului angajament, şi cheltuielile de deplasare. Tariful pe oră a lucrătorilor variază în funcţie de gradul de responsabilitate, experienţă şi nivelul de pregătire profesională.

Vă rugăm să confirmaţi acordul privind condiţiile angajamentului, inclusiv procedurile specifice care vor fi efectuate, prin semnarea şi returnarea copiei anexate a prezentei scrisori sau să transmiteţi observaţii referitoare la conţinutul acesteia în decurs (termenul).

(Denumirea organizaţiei de audit)

(semnătura)

__________________

Numele şi funcţia

Data

Cu condiţiile efectuării procedurilor convenite sînt de acord.

(Denumirea agentului economic)

(semnătura)

__________________

Numele şi funcţia

Data

Anexa 2

Exemplu de raport asupra faptelor constatate în legătură

cu datoriile comerciale pe termen scurt

Raport asupra faptelor constatate

Destinatar

(partea (părţile) care a

(au angajat auditorul)

Am efectuat procedurile convenite cu Dvs. şi enumerate mai jos cu privire la datoriile comerciale pe termen scurt ale (denumirea agentului economic) la (data), lista cărora este anexată la prezentul raport (lista nu este prezentată în acest exemplu). Angajamentul a fost efectuat în conformitate cu Standardul Naţional de Audit aplicabil angajamentelor de efectuare a procedurilor convenite. Procedurile au fost efectuate exclusiv pentru a vă acorda asistenţă în evaluarea rezonabilităţii (autenticităţii) datoriilor comerciale pe termen scurt. Au fost efectuate următoarele proceduri:

1. Am obţinut şi verificat corectitudinea calculelor din balanţa de verificare referitor la datoriile comerciale pe termen scurt la (data), pregătită de (denumirea agentului economic), precum şi am comparat suma totală cu soldul contului respectiv din Cartea Mare.

2. Am comparat lista anexată (care nu este prezentată în exemplu) a celor mai importanţi furnizori şi sumele datoriilor la (data) cu denumirile şi sumele respective din balanţa de verificare.

3. Am obţinut procese-verbale de verificare sau am solicitat de la furnizori confirmări ale soldurilor la (data).

4. Am comparat procesele-verbale de verificare sau confirmările cu sumele de mai sus. Pentru sumele la care au fost descoperite divergenţe am obţinut o listă de confruntare din partea (denumirea agentului economic). În listele de confruntare obţinute am identificat şi enumerat facturile neachitate şi transferurile în expediţie, sumele cărora depăşesc XXX de lei. Am obţinut şi examinat aceste facturi şi documente de plată, şi ne-am convins că ele într-adevăr constituie divergenţe care se înlătură în rezultatul confruntării.

Mai jos este prezentat raportul asupra faptelor constatate:

a) În ceea ce priveşte punctul 1 - calculele din balanţa de verificare sînt corecte şi suma totală corespunde cu Cartea Mare.

b) În ceea ce priveşte punctul 2 - sumele comparate corespund.

c) În ceea ce priveşte punctul 3 - procesele-verbale de verificare au fost obţinute de la toţi furnizorii.

d) În ceea ce priveşte punctul 4 - sumele corespund sau în cazul în care nu corespund, agentul economic (denumirea) a făcut confruntări privind sumele necorelate. Facturile şi transferurile în expediţie care depăşesc XXX lei au fost în mod corespunzător indicate ca divergenţe, care se înlătură în rezultatul confruntării, cu următoarele excepţii:

(Descrierea detaliată a excepţiilor)

Datorită faptului că procedurile de mai sus nu constituie nici un audit şi nici o examinare limitată exercitate în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit, nu se exprimă nici o asigurare asupra datoriilor comerciale pe termen scurt la (data).

Dacă ar fi fost efectuate proceduri suplimentare sau exercitate un audit sau o examinare limitată a rapoartelor financiare în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit, posibil, atenţia noastră ne-ar fi atras-o alte fapte care ar fi fost raportate.

Raportul respectiv este emis exclusiv în scopurile indicate în paragraful introductiv al prezentului raport şi este destinat numai pentru informarea Dvs. Prezentul raport nu trebuie să fie utilizat în alte scopuri sau distribuit altor părţi. Raportul se referă numai la conturile şi elementele, indicate mai sus şi nu se extinde asupra rapoartelor financiare luate în ansamblu ale (denumirea agentului economic).

STANDARDUL NAŢIONAL DE AUDIT 930

"ANGAJAMENTE DE ÎNTOCMIRE A RAPOARTELOR FINANCIARE"

Introducere

1. Prezentul Standard Naţional de Audit (SNA) este elaborat în baza Standardului Internaţional de Audit 930 "Angajamente de întocmire a rapoartelor financiare" (ISA 930 "Engagements to compile financial information") aprobat de Federaţia internaţională a contabililor (IFAC) în redacţia anului 2000.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard constă în stabilirea normelor şi recomandărilor privind responsabilităţile profesionale ale contabilului¹ atunci cînd este acceptat un angajament de întocmire a rapoartelor financiare, precum şi privind forma şi conţinutul raportului pe care contabilul îl emite în legătură cu întocmirea rapoartelor financiare.

______________

¹ În obiectivul prezentului standard şi pentru a face distincţie dintre audit şi servicii de întocmire a rapoartelor financiare, noţiunea "contabil" (ci nu "auditor") este utilizată referitor la contabilul profesionist care prestează servicii de întocmire a rapoartelor financiare.

3. Prezentul standard este destinat întocmirii rapoartelor financiare. Totuşi, unde este raţional, acesta poate fi aplicat şi pentru angajamente de generalizare a informaţiei nefinanciare, cu condiţia că contabilul are cunoştinţe adecvate despre obiectul angajamentului. Angajamentele privind acordarea asistenţei limitate unui client la pregătirea rapoartelor financiare (spre exemplu, elaborarea politicii de contabilitate corespunzătoare) nu constituie un angajament de întocmire a rapoartelor financiare. Prezentul SNA urmează a fi aplicat în context cu prevederile SNA 120 "Baze conceptuale ale Standardelor Naţionale de Audit".

Obiectivul unui angajament de întocmire

a rapoartelor financiare

4. Obiectivul unui angajament de întocmire a rapoartelor financiare constă în folosirea de către contabil a cunoştinţelor în domeniul contabilităţii în scopuri de colectare, clasificare şi generalizare a informaţiei financiare. De regulă, în acest caz, datele detaliate se îmbină într-o formă potrivită şi clară fără o verificare obligatorie a aspectelor calitative care stau la baza acestei informaţii. Procedurile folosite nu sînt preconizate pentru a permite contabilului să exprime o anumită asigurare asupra informaţiei financiare. Totuşi, utilizatorii informaţiilor financiare colectate şi prelucrate obţin un anumit avantaj din participarea contabilului, deoarece serviciul a fost executat cu profesionalismul şi conştiinciozitatea cuvenite.

5. Un angajament de întocmire a rapoartelor financiare va include, de regulă, pregătirea rapoartelor financiare (care pot fi sau nu pot fi rapoarte financiare complete), precum şi colectarea, clasificarea şi generalizarea altei informaţii financiare.

Principii generale ale unui angajament de întocmire

a rapoartelor financiare

6. La exercitarea responsabilităţilor sale profesionale contabilul trebuie să respecte "Codul privind conduita profesională a contabililor şi auditorilor din Republica Moldova". Responsabilităţile profesionale ale contabilului pentru acest tip de angajament sînt determinate de următoarele principii etice:

(a) onestitate;

(b) obiectivitate;

(c) competenţă profesională şi conştiinciozitate;

(d) confidenţialitate;

(e) comportament profesional, şi

(f) respectarea standardelor profesionale tehnice.

La exercitarea unui angajament de întocmire a rapoartelor financiare nu se cere respectarea principiului independenţei. Totuşi, dacă contabilul nu este independent, acest fapt urmează a fi reflectat în raportul contabilului.

7. În toate circumstanţele cînd numele unui contabil este utilizat în conexiune cu informaţia financiară (adică, cînd contabilul este asociat cu informaţia financiară), colectată şi prelucrată de acesta, contabilul trebuie să întocmească un raport.

Stabilirea condiţiilor angajamentului

8. Contabilul trebuie să fie sigur că părţile înţeleg clar condiţiile angajamentului. În acest caz, urmează de a conveni asupra următoarelor aspecte:

• Natura angajamentului, inclusiv faptul că nu vor fi exercitate nici audit, nici examinarea limitată şi, prin urmare, nu va fi exprimată nici o asigurare.

• Afirmaţia faptului că întocmirea rapoartelor financiare nu asigură identificarea erorilor, acţiunilor ilicite sau altor încălcări, cum ar fi frauda care ar putea exista.

• Caracterul informaţiilor ce trebuie furnizate de client.

• Afirmaţia faptului că conducerea poartă responsabilitate pentru exactitatea şi plenitudinea informaţiei furnizate contabilului, pentru asigurarea plenitudinii şi exactităţii întocmirii rapoartelor financiare.

• Principiile de contabilitate în conformitate cu care trebuie să fie colectată şi prelucrată informaţia financiară şi afirmaţia faptului că informaţia privind aceste principii, precum şi orice abateri cunoscute de la acestea vor fi dezvăluite.

• Utilizarea şi distribuirea presupusă a informaţiei colectate şi prelucrate.

• Forma raportului privind întocmirea rapoartelor financiare, în cazul cînd numele contabilului va fi asociat cu acestea.

9. Scrisoarea de angajament va ajuta la planificarea lucrărilor privind întocmirea rapoartelor financiare. Atît în interesul contabilului, cît şi al agentului economic se recomandă întocmirea de către contabil şi coordonarea cu clientul a scrisorii de angajament care confirmă documentar condiţiile principale ale prestării (primirii) serviciilor. O scrisoare de angajament confirmă acceptarea de contabil (client) a prestării (primirii) serviciilor şi ajută la evitarea neînţelegerilor privind aşa aspecte, cum ar fi obiectivul şi sfera de aplicare a angajamentului, limitele responsabilităţii contabilului şi forma raportului privind întocmirea rapoartelor financiare. Anexa 1 la prezentul standard conţine un exemplu de scrisoare de angajament privind întocmirea rapoartelor financiare.

Planificarea

10. Contabilul trebuie să planifice lucrările astfel, încît angajamentul de întocmire a rapoartelor financiare să fie exercitat eficient.

Documentaţia

11. Contabilul trebuie să documenteze informaţiile şi faptele care sînt importante pentru asigurarea dovezilor precum că angajamentul a fost exercitat în conformitate cu cerinţele prezentului standard şi condiţiile angajamentului.

Proceduri

12. Contabilul trebuie să obţină cunoştinţe generale despre activitatea agentului economic şi să se familiarizeze cu principiile şi practica de contabilitate din ramura în care activează agentul economic, precum şi cu forma şi conţinutul informaţiilor financiare care sînt adecvate circumstanţelor.

13. Pentru a colecta şi prelucra informaţia financiară, contabilul trebuie să obţină o înţelegere generală a caracterului tranzacţiilor agentului economic, formelor registrelor contabile şi principiilor de contabilitate în conformitate cu care trebuie să fie prezentată informaţia financiară. De regulă, contabilul obţine cunoştinţe ale acestor aspecte în rezultatul experienţei de lucru cu agentul economic sau prin solicitarea informaţiei de la personalul acestuia.

14. În afara celor indicate în prezentul standard, de regulă, contabilului, nu i se cere să:

(a) adreseze solicitări conducerii pentru evaluarea credibilităţii şi plenitudinii informaţiei oferite;

(b) evalueze sistemul de control intern;

(c) verifice orice alte aspecte;

(d) verifice orice alte explicaţii.

15. Dacă contabilul sesizează că informaţia furnizată de către conducere este incorectă, incompletă sau nesatisfăcătoare din alte puncte de vedere, contabilul trebuie să examineze necesitatea efectuării procedurilor menţionate mai sus şi să solicite conducerii informaţie suplimentară. Dacă conducerea refuză să furnizeze informaţie suplimentară, contabilul trebuie să refuze angajamentul, informînd agentul economic despre motivele refuzului.

16. Contabilul trebuie să studieze informaţiile colectate şi prelucrate şi să aprecieze dacă ele sînt adecvate după formă şi nu conţin denaturări semnificative evidente. În acest context, denaturările includ:

• Erori în aplicarea (respectarea) cerinţelor stabilite faţă de rapoartele financiare.

• Nedezvăluirea cerinţelor faţă de rapoartele financiare şi a oricăror abateri cunoscute de la acestea.

• Nedezvăluirea oricăror altor aspecte semnificative care au devenit cunoscute contabilului.

Cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare şi orice abateri cunoscute de la acestea trebuie să fie dezvăluite în informaţia financiară, însă nu este necesar de a cuantifica consecinţele acestor abateri.

17. Dacă contabilul sesizează denaturări semnificative, el trebuie să încerce să coordoneze cu agentul economic corecţiile corespunzătoare. Dacă astfel de corecţii nu sînt introduse şi informaţia financiară se consideră ca denaturată, contabilul trebuie să refuze angajamentul.

Responsabilitatea conducerii

18. Contabilul trebuie să obţină din partea conducerii confirmări privind:

• recunoaşterea responsabilităţii pentru prezentarea corespunzătoare a informaţiei financiare, şi

• aprobarea informaţiei financiare.

O astfel de confirmare poate fi asigurată de declaraţiile conducerii, care conţin o confirmare privind exactitatea şi plenitudinea datelor contabile principale, precum şi privind dezvăluirea completă a tuturor informaţiilor semnificative şi relevante contabilului.

Documente de raportare privind angajamentul de întocmire

a rapoartelor financiare

19. Rapoartele privind întocmirea rapoartelor financiare trebuie să conţină² următoarele:

_____________

² Contabilul poate să indice obiectivul concret sau partea, pentru care a fost pregătită informaţia. În schimb sau suplimentar, contabilul poate include o prevenire a faptului că raportul nu trebuie utilizat în alte scopuri, decît cele indicate.

(a) titlul;

(b) destinatarul;

(c) afirmaţia faptului că angajamentul a fost exercitat în conformitate cu Standardul Naţional de Audit, aplicat în cadrul angajamentelor de întocmire a rapoartelor financiare sau în conformitate cu practica stabilită;

(d) afirmaţia faptului (unde este cazul) că contabilul nu este independent faţă de agentul economic;

(e) enumerarea informaţiei financiare cu indicarea faptului că aceasta se bazează pe declaraţiile conducerii;

(f) afirmaţia faptului că conducerea poartă responsabilitate pentru informaţia financiară colectată şi prelucrată de contabil;

(g) afirmaţia faptului că nu s-a exercitat nici audit, nici examinarea limitată şi, prin urmare, asupra informaţiei financiare nu se exprimă nici o asigurare;

(h) un paragraf (în caz de necesitate) în care se atrage atenţia asupra dezvăluirii abaterilor semnificative de la cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare;

(i) data întocmirii raportului;

(j) adresa contabilului (organizaţiei);

(k) semnătura contabilului.

Anexa 2 la prezentul standard conţine exemple de rapoarte privind întocmirea rapoartelor financiare.

20. Informaţia financiară colectată şi prelucrată de contabil trebuie să conţină, pe fiecare pagină sau pe coperta setului complet de rapoarte financiare, o referinţă cum ar fi "neauditată", "colectată şi prelucrată fără exercitarea auditului sau examinării limitate" sau "vezi raportul privind întocmirea rapoartelor financiare".

Data intrării standardului în vigoare

21. Prezentul standard intră în vigoare pentru auditul rapoartelor financiare ce cuprind perioadele începînd cu 1 ianuarie 2001. Se recomandă aplicarea anticipată.

Anexa 1

Exemplu de scrisoare de angajament privind

întocmirea rapoartelor financiare

Exemplul scrisorii de angajament ce urmează poate fi folosit ca model, care include prevederile examinate în paragraful 8 al prezentului standard şi poate fi modificat în corespundere cu necesităţile şi circumstanţele concrete, precum şi cerinţele actelor legislative şi normative. Exemplul respectiv se aplică pentru angajamente de întocmire a rapoartelor financiare.

(Data)

Către Consiliul director sau reprezentantul

corespunzător al conducerii de vîrf

(denumirea agentului economic)

Prezenta scrisoare de angajament confirmă înţelegerea noastră a condiţiilor angajamentului de întocmire a rapoartelor financiare, precum şi expune natura şi limitările serviciilor ce vor fi prestate.

Solicitarea Dvs. conţine rugămintea de a presta următoarele servicii:

În baza informaţiei prezentate de Dvs., în conformitate cu Standardul Naţional de Audit, aplicat în cadrul angajamentelor de întocmire a rapoartelor financiare, vom întocmi bilanţul contabil (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, precum şi rapoartele corespunzătoare privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Nu se va exercita auditul sau examinarea limitată a acestor rapoarte financiare. Prin urmare, nu se va exprima nici o asigurare asupra rapoartelor financiare. Se presupune întocmirea raportului privind întocmirea rapoartelor financiare cu următorul conţinut:

(vezi anexa 2 la prezentul standard)

Conducerea poartă responsabilitate pentru exactitatea şi plenitudinea informaţiei prezentate şi, de asemenea, poartă responsabilitate faţă de utilizatori pentru rapoartele financiare întocmite de noi. Aceasta include asigurarea ţinerii adecvate a registrelor contabile şi organizării adecvate a controlului intern, selectarea şi aplicarea politicii de contabilitate. Întocmirea rapoartelor financiare nu asigură identificarea erorilor, acţiunilor ilicite sau altor încălcări. Totuşi, dacă careva momente de aşa gen vor atrage atenţia noastră, vă vom comunica despre acest fapt.

Informaţia va fi pregătită în conformitate cu (se indică cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare). Orice abateri cunoscute de la aceste cerinţe vor fi dezvăluite în rapoartele financiare şi, în caz de necesitate, se va face referinţă la acestea în raportul privind întocmirea rapoartelor financiare.

Utilizarea şi distribuirea presupusă a rapoartelor financiare întocmite se limitează (se indică limitările) şi în cazul modificărilor semnificative trebuie să fim informaţi.

Sperăm să primim un sprijin deplin din partea personalului Dvs. şi că ne vor fi puse la dispoziţie orice înregistrări, documente şi altă informaţie necesară pentru exercitarea angajamentului.

Remunerarea pentru servicii se va determina reieşind din timpul consumat necesar personalului organizaţiei de audit pentru exercitarea prezentului angajament, şi cheltuielile de deplasare. Tariful pe oră a lucrătorilor variază în funcţie de gradul de responsabilitate, experienţă şi nivelul de pregătire profesională.

Această scrisoare de angajament va fi valabilă pentru anii viitori, în cazul cînd aceasta nu va fi reziliată, modificată sau înlocuită cu alt angajament.

Vă rugăm să confirmaţi acordul privind întocmirea rapoartelor financiare, prin semnarea şi returnarea copiei anexate a prezentei scrisori sau să transmiteţi observaţii referitoare la conţinutul acesteia în decurs (termenul).

(Denumirea organizaţiei de audit)

(semnătura)

_____________________

Numele şi funcţia

Data

Cu condiţiile angajamentului de întocmire a rapoartelor financiare sînt de acord.

(Denumirea agentului economic)

(semnătura)

_____________________

Numele şi funcţia

Data

Anexa 2

Exemple de rapoarte privind întocmirea rapoartelor financiare

Exemplu de raport privind întocmirea rapoartelor financiare

Raport privind întocmirea rapoartelor financiare

Destinatar

În baza informaţiei oferită de conducere, am întocmit, în conformitate cu Standardul Naţional de Audit, aplicat în cadrul angajamentelor de întocmire a rapoartelor financiare, bilanţul contabil al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, precum şi rapoartele corespunzătoare privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Nu am exercitat audit sau examinare limitată a acestor rapoarte financiare şi, prin urmare, nu exprimăm nici o asigurare asupra acestora.³

__________

³ Vezi nota 2.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Contabil (semnătura)

Ştampila

Exemplu de raport privind întocmirea rapoartelor financiare cu un paragraf

suplimentar care atrage atenţia asupra abaterilor de la cerinţele

stabilite faţă de rapoartele financiare.

Raport privind întocmirea rapoartelor financiare

Destinatar

În baza informaţiei oferită de conducere, am întocmit, în conformitate cu Standardul Naţional de Audit, aplicat în cadrul angajamentelor de întocmire a rapoartelor financiare, bilanţul contabil al (denumirea agentului economic) la 31 decembrie 20X1, precum şi rapoartele corespunzătoare privind rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti pentru acest an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea (denumirea agentului economic). Nu am exercitat audit sau examinare limitată a acestor rapoarte financiare şi, prin urmare, nu exprimăm nici o asigurare asupra acestora.⁴

__________

⁴ Vezi nota 2.

Vă atragem atenţia Dvs. la anexa X la rapoartele financiare, în legătură cu faptul că conducerea a luat decizia să nu reflecte arenda utilajului ca arenda finanţată, ceea ce constituie o abatere de la cerinţele stabilite faţă de rapoartele financiare.

Data

Conducătorul organizaţiei de audit (semnătura)

Contabil (semnătura)

Ştampila