Приказы

Приказ N 96 от 26.11.2007 об утверждении и введении в действие Национального стандарта аудита

Тип документа: Приказы
Дата принятия: 26.11.2007

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ

П Р И К А З

об утверждении и введении в действие

Национального стандарта аудита

N 96 от 26.11.2007

(в силу 01.01.2008)

Мониторул Офичиал N 188-191 ст.692 от 07.12.2007

* * *

Утратил силу: 24.08.2012

Приказ Министерства финансов N 64 от 14.06.2012

Во исполнение статьи 7 (5) Закона "Об аудиторской деятельности" № 729-XIII от 15 февраля 1996 года

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить Национальный стандарт аудита (НСА) 545 "Аудит оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости".

2. Раздел "Аудиторские доказательства" НСА 120 "Концептуальные основы национальных стандартов аудита" дополнить НСА 545 "Аудит оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости".

3. Вводится в действие на территории Республики Молдова НСА 545 "Аудит оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости" для аудита финансовой отчетности, охватывающей периоды, начиная с 1 января 2008 года.

МИНИСТР ФИНАНСОВ	Михаил ПОП
Кишинэу, 26 ноября 2007 г.
№ 96.

НАЦИОНАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 545

"Аудит оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов,

отраженных по справедливой стоимости"

Введение

1. Настоящий Национальный стандарт аудита (НСА) разработан на основе Международного стандарта аудита 545 "Аудит оценок и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости" (ISA 545 „Auditing fair value measurements and disclosures”), принятого Международной федерацией бухгалтеров (IFAC) в редакции 2004 года.

Цель

2. Целью настоящего стандарта является установление норм и предоставление рекомендаций относительно аудита оценок и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости. Настоящий стандарт затрагивает аудиторские соображения, относящиеся к оценке, представлению и раскрытию существенных информаций об активах, обязательствах и специфических компонентах собственного капитала, представленных или раскрытых в финансовой отчетности по справедливой стоимости. Оценки по справедливой стоимости активов, обязательств и компонентов собственного капитала могут возникать как в результате первичной регистрации операций, так и в результате последующих изменений стоимости. Изменения оценок по справедливой стоимости, которые возникают через какое-то время, могут излагаться различными способами на основе разных требований, предъявленных к финансовой отчетности. Например, некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности могут требовать, чтобы такие изменения были отражены непосредственно в собственном капитале, в то время как другие могут требовать отражения их в доходах.

3. Хотя настоящий стандарт предоставляет инструкции по аудиту оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости, аудиторские доказательства, полученные из других аудиторских процедур, также могут быть уместными аудиторскими доказательствами для оценки и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости. Например, рассматривающие процедуры, которые проверяют существование актива, оцененного по справедливой стоимости, также могут предоставить уместные аудиторские доказательства об их стоимости (такие как физическое состояние актива инвестиционной собственности).

НСА 500 "Аудиторские доказательства" предусматривает достаточно детальное использование аудитором качественных аспектов для формирования базы для оценки рисков существенных искажений и для планирования и выполнения других аудиторских процедур в ответ на оцененные риски. Оценки и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости, не являются качественными аспектами, но могут быть уместными для специфичных качественных аспектов, в зависимости от применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности.

4. Аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства того, что оценки и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости, соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом. НСА 315 "Знание хозяйствующего субъекта и его среды и оценка рисков, связанных с существенными искажениями" предусматривает получение аудитором понимания требований, предъявленных к финансовой отчетности, применяемых хозяйствующим субъектом.

5. Руководство ответственно за осуществление оценки и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости, включенных в финансовую отчетность. Как часть выполнения своей ответственности руководство должно установить учетный процесс и процесс финансовой отчетности для определения оценок и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости, отобрать соответствующие методы оценки, идентифицировать и соответствующим образом поддержать любое используемое существенное предложение, осуществить оценку и гарантировать, что представление и раскрытие элементов, отраженных по справедливой стоимости находятся в соответствии с требованиями, предъявляемыми к финансовой отчетности, применяемые хозяйствующим субъектом.

6. Многие оценки, основанные на измерениях, включая оценки по справедливой стоимости, являются неотъемлемо неточными. В случае оценок по справедливой стоимости, особенно тех, которые не вовлекают договорные наличные потоки, или для которых рыночные информации являются недоступными, тогда когда осуществляется оценка, оценки по справедливой стоимости часто вовлекают неуверенность, как в отношении стоимости, так и времени возникновения будущих наличных потоков. Оценки по справедливой стоимости могут также основываться и на предположениях о будущих условиях, сделках или событиях, результат которых является неопределенным, и поэтому будут подвержены изменениям во времени. Рассмотрение аудитором таких предположений основывается на информациях, доступных аудитору на дату проведения аудита и он не несет ответственности за предвидение будущих условий, сделок или событий, которые если бы были известны на дату проведения аудита, могли иметь существенное влияние на действия или предположения руководства, которые лежали в основе оценок и раскрытий элементов, отраженных по справедливой стоимости. Предположения, используемые в оценках по справедливой стоимости, подобны по характеру тем, которые необходимы для проведения других оценочных значений в бухгалтерском учете. НСА 540 "Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете" предоставляет инструкции по аудиту оценочных значений в бухгалтерском учете. Настоящий стандарт выдвигает соображения, подобные тем из НСА 540 "Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете", а также и другие в определенном контексте оценок и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости в соответствии с применяемыми требованиями, предъявленными к финансовой отчетности.

7. Различные требования, предъявленные к финансовой отчетности, требуют или позволяют разнообразие оценок и раскрытия элементов по справедливой стоимости в финансовой отчетности. Они также изменяются и по уровню инструкций, которые они предоставляют в отношении основы оценки активов и обязательств или в отношении других относящихся раскрытий информации. Некоторые требования, предъявленные финансовой отчетности, предоставляют предписывающие инструкции, другие общие инструкции, а некоторые совсем не предоставляют инструкций. Кроме того, существуют и некоторые практики оценки и раскрытия элементов, отраженных по справедливой стоимости, специфичные для сферы деятельности. Хотя настоящий стандарт включает рекомендации, относящиеся к аудиту оценок и раскрытия элементов по справедливой стоимости, он не рассматривает специфичные виды активов или обязательств, операции или практики, специфичные для сферы деятельности. В приложении к настоящему стандарту представлены оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости на основании различных требований, предъявленных к финансовой отчетности, а также и отмечается о преобладании оценок по справедливой стоимости, включая факт, что могут существовать различные определения "реальной справедливой стоимости" согласно этим требованиям. Например, Национальный стандарт бухгалтерского учета 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" определяет справедливую стоимость как "стоимость, по которой актив может быть обменен или обязательство может быть погашено добровольно, между сторонами, осведомленными об этом в процессе сделки, заключенной в объективных рыночных условиях".

8. В большинстве требований, предъявленных к финансовой отчетности, в основе концепции оценки по справедливой стоимости стоит предположение, что хозяйствующий субъект имеет непрерывную деятельность без намерения или необходимости ликвидации, существенного сокращения своей деятельности или заключения сделки на невыгодных условиях. Поэтому в таком случае справедливая стоимость не будет той стоимостью, которую хозяйствующий субъект получит или выплатит в принудительной сделке, ненамеренной ликвидации или продаже, вынужденной обстоятельствами. Однако хозяйствующий субъект может быть вынужден учитывать свою текущую экономическую и операционную ситуацию для определения справедливой стоимости своих активов или обязательств, если это требуется или разрешено собственными требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, но такие требования могут или не могут предусмотреть порядок, как хозяйствующий субъект должен поступать. Например, намерения руководства по начислению износа актива путем применения ускоренного метода с целью выполнения определенных целей деятельности могут быть уместными для определения справедливой стоимости этого актива, то есть установление правильного процента износа, который обеспечил бы отражение актива по его справедливой стоимости.

9. Расчет справедливой стоимости может быть относительно прост для некоторых активов или обязательств, например, активы, купленные или проданные на активных и открытых рынках, которые предоставляют доступную и надежную информацию относительно цен, по которым фактически имеет место обмен. Расчет справедливой стоимости для других активов и обязательств может быть более сложным. Определенный актив может не иметь активный рынок или не иметь характеристики, которые сделают необходимыми оценки своей справедливой стоимости руководством (например, недвижимая инвестиция или комплексный производный финансовый инструмент). Оценка справедливой стоимости может быть осуществлена посредством использования модели оценки (например, модель, которая имеет в основе идею проектирования и дисконтирования наличных потоков) или с помощью эксперта, такого как независимый оценщик.

10. Неуверенность, связанная с элементом или недостатком объективных данных, может сделать так, что это не может быть разумно оценено, случай, при котором аудитор принимает во внимание, что аудиторское заключение необходимо изменить в соответствии с требованиями НСА 700 "Аудиторское заключение в отношении финансовой отчетности".

Понимание процесса, применяемого хозяйствующим субъектом для определения оценок и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости и уместных процедур контроля и оценки рисков

11. Как часть понимания процесса хозяйствующего субъекта и его окружающей среды, включая его внутренний контроль, аудитор должен получить и понимание процесса, применяемого хозяйствующим субъектом для определения оценок и раскрытия элементов по справедливой стоимости и уместных процедур контроля, достаточных для идентификации и оценки рисков, связанных с существенными искажениями на уровне качественного аспекта и для разработки и применения последующих аудиторских процедур.

12. Руководство ответственно за установление процесса бухгалтерского учета и финансовой отчетности для определения оценок по справедливой стоимости. В некоторых случаях оценка справедливой стоимости и процесс, установленный руководством для определения справедливой стоимости, могут быть просты и надежны. Например, руководство может обратиться к опубликованным ценовым расценкам для определения справедливой стоимости ценных бумаг, обладаемых хозяйствующим субъектом. Однако некоторые оценки по справедливой стоимости могут быть неотъемлемо более сложными, чем другие, и вовлекают неуверенности в отношении возникновения будущих событий или их результата и тем самым вовлекают предположения, которые могут предполагать использование суждения как часть процесса оценки. Понимание аудитором процесса оценки, включая его сложность, помогает ему определить и оценить риск существенных искажений с целью определения характера, времени проведения и объема аудиторских процедур.

13. Для понимания процесса, применяемого хозяйствующим субъектом для определения оценок и раскрытия элементов по справедливой стоимости, аудитор принимает во внимание, например:

• Уместные процедуры контроля относительно использованного процесса для определения оценок по справедливой стоимости, включая, например, контроль за данными и разделением ответственности между теми, кто осуществляет сделки от лица хозяйствующего субъекта, и теми, кто ответствен за проведение оценок.

• Подготовка и профессиональный опыт лиц, которые определяют оценки по справедливой стоимости.

• Роль, которую информационные технологии имеют в рамках процесса.

• Виды счетов и операций, которые требуют оценок или раскрытия элементов по справедливой стоимости (например, возникают соответствующие счета из регистрации обычных и повторных операций или они возникают из необычных операций).

• Степень, в которой процесс, применяемый хозяйствующим субъектом, основывается на организации по обслуживанию для предоставления справедливой стоимости, или данных, на которых основываются оценки. Тогда, когда хозяйствующий субъект обращается к организации по обслуживанию, аудитор соблюдает требования НСА 402 "Вопросы аудита, связанные с экономическими агентами, пользующимися услугами обслуживающих организаций".

• Степень, в которой хозяйствующий субъект обращается к экспертам для определения оценок и раскрытий по справедливой стоимости (параграфы 30-33 настоящего стандарта).

• Существенные предположения, используемые руководством для определения справедливой стоимости.

• Документация, поддерживающая предположения руководства.

• Методы, использованные для разработки и применения предположений руководства и для управления изменениями этих предположений.

• Целостность контролей за изменениями и процедур безопасности, относящихся к системам оценки и уместным информационным системам, включая процессы по утверждению.

• Контроли за последовательностью, своевременностью и надежностью данных, используемых в системах оценки.

14. НСА 315 "Знание хозяйствующего субъекта и его среды и оценка рисков, связанных с существенными искажениями" предусматривает получение аудитором понимания компонентов внутреннего контроля. В особенности аудитор должен получить понимание деятельностей контроля, связанных с определением оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, осуществленных хозяйствующим субъектом с целью выделения и оценки рисков существенных искажений и для планирования характера, времени проведения и объема последующих аудиторских процедур.

15. После получения понимания процесса, применяемого хозяйствующим субъектом для определения оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, аудитор должен выделить и оценить риск существенных искажений на уровне качественного аспекта, относящегося к оценкам и раскрытиям в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости для определения характера, времени проведения и объема последующих аудиторских процедур.

16. Степень, в которой оценка по справедливой стоимости является восприимчивой к существенным искажениям, составляет неотъемлемый риск. Следовательно, характер, время проведения и объем последующих аудиторских процедур будут зависеть от восприимчивости к искажению оценки по справедливой стоимости и от того, если процесс определения оценок по справедливой стоимости является или относительно простым или сложным.

17. НСА 315 "Знание хозяйствующего субъекта и его среды и оценка рисков, связанных с существенными искажениями" предусматривает ограничения, свойственные внутреннему контролю. Поскольку определение справедливой стоимости часто вовлекает субъективные суждения руководства, это может затронуть характер процедур контроля, которые могут быть проведены. Восприимчивость, связанная с искажениями оценок по справедливой стоимости, может увеличиваться и по мере того, как требования к бухгалтерскому учету и финансовой отчетности для оценки, относящиеся к справедливой стоимости, становятся более сложными. Аудитор принимает во внимание ограничения, свойственные контролю в таких обстоятельствах путем оценки риска существенного искажения.

Оценка степени адекватности оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости

18. Аудитор должен определить, если оценки и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом.

19. Понимание аудитором применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности, и знание бизнеса хозяйствующего субъекта и сферы его деятельности, вместе с результатами других аудиторских процедур, используются для определения, если порядок учета активов и обязательств, которые необходимо оценить по справедливой стоимости, является адекватным и если раскрытия информаций об оценках по справедливой стоимости и существенная неуверенность, связанная с ними, соответствует требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом.

20. Оценка степени адекватности оценок по справедливой стоимости, осуществленных хозяйствующим субъектом согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, и оценка аудиторских доказательств зависят в отдельности от знаний аудитора о характере деятельности хозяйствующего субъекта. Это особенно значимо, когда актив или задолженность или метод оценки являются очень сложными. Например, производные финансовые инструменты могут быть очень сложными, с существующим риском и различные интерпретации порядка определения справедливой стоимости порождают различные выводы. Определение справедливой стоимости для некоторых элементов, например, проектно-экспериментальные работы или нематериальные активы, приобретенные при объединении предприятий, могут вовлекать специальные соображения, которые затронуты характером деятельности хозяйствующего субъекта в случае, когда такие соображения соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом. Также знания аудитора о бизнесе хозяйствующего субъекта вместе с результатами других аудиторских процедур, могут помочь в идентификации активов, по которым руководство должно признать обесценение, используя оценку по справедливой стоимости на основе требований, предъявленных к финансовой отчетности, применяемых хозяйствующим субъектом.

21. Если метод оценки справедливой стоимости предусмотрен применяемыми требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, например, требованиям, чтобы справедливая стоимость рыночной ценной бумаги была определена с использованием котированных рыночных цен, а не модели оценки, аудитор рассматривает, если определение справедливой стоимости совместимо с этим методом.

22. Некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, предполагают, что справедливая стоимость активов или обязательств может быть надежно определена как предварительное требование как для обязывания, так и для разрешения оценок или раскрытий элементов по справедливой стоимости. В некоторых случаях это предположение может быть игнорировано, когда актив или задолженность не располагают рыночной ценой, котированной на активном рынке или для которых другие методы разумной оценки справедливой стоимости являются очевидно несоответствующими или нефункционирующими. В случае, когда руководство решило игнорировать предположение по надежному определению справедливой стоимости, аудитор получает достаточные аудиторские доказательства, которые поддержат такое решение и продемонстрируют, что элемент учтен соответствующим образом согласно применяемым требованиям, предъявленным к финансовой отчетности.

23. Аудитор должен получить аудиторские доказательства о намерении руководства выполнить определенные действия и принять во внимание его способность сделать эту работу, в случае если это уместно, для оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости в соответствии с требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом.

24. В некоторых требованиях, предъявленных к финансовой отчетности, намерения руководства относительно актива или обязательств являются критериями для определения требований оценки, представления и раскрытия информаций и порядка, при котором изменения справедливой стоимости отражаются в финансовой отчетности. При таких требованиях, предъявленных к финансовой отчетности, намерения руководства являются значимыми для определения степени адекватности использования справедливой стоимости хозяйствующим субъектом. Часто руководство документирует свои планы и намерения относительно некоторых активов или обязательств, а применяемые требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут это требовать. Хотя объем аудиторских доказательств, которые необходимо накопить о намерениях руководства, является аспектом профессионального суждения, аудиторские процедуры, как правило, включают запросы информаций от руководства с соответствующим подтверждением ответов, например, путем:

• Рассмотрения прошлого опыта руководства относительно выполнения своих высказанных намерений относительно активов или обязательств.

• Пересмотра составленных планов или другой документации, включая, где это применимо, бюджеты, протоколы и др.

• Рассмотрения причин, высказанных руководством для выбора определенных действий.

• Рассмотрения способностей руководства выполнять определенные действия, принимая во внимание экономические обстоятельства хозяйствующего субъекта, включая причастность его договорных обязательств.

Аудитор также принимает во внимание способность руководства выполнить определенное действие, в случае когда эта способность является уместной для использования или освобождения от использования оценки по справедливой стоимости согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом.

25. Если на основании требований, предъявленных к финансовой отчетности, применяемых хозяйствующим субъектом, существуют альтернативные методы для определения справедливой стоимости или если метод оценки не предусмотрен, аудитор должен определить, если метод оценки соответствует существующим обстоятельствам, согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом.

26. Для определения, если метод определения справедливой стоимости является подходящим для существующих обстоятельств, необходимо использовать профессиональное суждение. В случае, когда руководство выбирает некоторый метод оценки из многих альтернативных методов, предусмотренных требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом, аудитор стремится получить понимание суждения руководства в подходящем выборе, обсуждая с ним причины выбора соответствующего метода оценки. Аудитор принимает во внимание, если:

(а) руководство достаточно оценило и соответствующим образом применило критерии, если таковые имеются, предусмотренные применяемыми требованиями, предъявленными к финансовой отчетности для аргументации выбранного метода;

(b) метод оценки является подходящим для данных обстоятельств, принимая во внимание характер оцененного актива или обязательств и требования, предъявленные к финансовой отчетности, применяемые хозяйствующим субъектом; и

(c) метод оценки является соответствующим по отношению к бизнесу, сфере деятельности и среде, в которой действует хозяйствующий субъект.

27. Руководство может установить, что различные методы оценки ведут к возникновению значительно различных оценок справедливой стоимости. В таких случаях аудитор оценивает порядок, которым хозяйствующий субъект исследовал причины этих различий для установления своих оценок по справедливой стоимости.

28. Аудитор должен оценить, если метод, используемый хозяйствующим субъектом для оценок по справедливой стоимости, применяется последовательно.

29. Когда руководство выбрало определенный метод оценки, аудитор определяет, если хозяйствующий субъект применил последовательно данный метод оценки по справедливой стоимости, и если да, если эта последовательность является адекватной, принимая во внимание возможные изменения среды или обстоятельств, которые затрагивают хозяйствующего субъекта или изменения требований, предъявленных к финансовой отчетности, применяемые хозяйствующим субъектом. В случае, когда руководство изменило метод оценки, аудитор принимает во внимание, если это может соответствующе демонстрировать, что новый метод оценки обеспечивает более подходящую базу оценки, или если изменение поддерживается изменениями требований, предъявленных к финансовой отчетности, применяемых хозяйствующим субъектом или изменениями обстоятельств. Например, введение активного рынка для определенных классов активов или обязательств может указывать, что использование обесцененных наличных денег для оценки справедливой стоимости тех активов или обязательств не является больше соответствующим.

Использование работ эксперта

30. Аудитор должен определить необходимость использования работы эксперта. Аудитор может обладать необходимыми навыками и знаниями для разработки и проведения аудиторских процедур, относящихся к справедливой стоимости, или может решить обратиться к работам эксперта. Для принятия такого решения аудитор принимает во внимание аспекты, определенные в параграфе 7 НСА 620 "Использование работы эксперта".

31. Если запланировано использование такого эксперта, аудитор получает достаточные аудиторские доказательства того, что услуги эксперта соответствуют целям аудита, и соблюдает требования 620 "Использование работы эксперта".

32. В случае, когда планируется использование работы эксперта, аудитор принимает во внимание, если понимание экспертом справедливой стоимости и метода, который он будет использовать для определения справедливой стоимости соответствуют требованиям руководства и применяемым требованиям, предъявленным к финансовой отчетности. Например, метод, используемый экспертом для оценки справедливой стоимости, недвижимого объекта или инструмента сложной производной, или актуарные методологии, разработанные для оценки справедливой стоимости страховых обязательств, обязательств по перестрахованию и других подобных элементов, могут не соответствовать принципам оценки применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности. В таких случаях аудитор рассматривает такие аспекты, часто обсуждая, предоставляя или пересматривая инструкции, данные эксперту, или тогда, когда изучает его заключение.

33. Согласно НСА 620 "Использование работы эксперта" аудитор проверяет, если результаты работы эксперта являются адекватными аудиторскими доказательствами. Хотя достоверность предположений и уместность используемых методов и порядка, в котором они применяются, представляют ответственности эксперта, аудитор должен получить понимание существенных предположений и используемых методов и проанализировать, являются ли они адекватными, полными и разумными, основываясь на своих знаниях о хозяйствующем субъекте и результатах других аудиторских процедур. Аудитор часто рассматривает эти вопросы, обсуждая их с экспертом. Параграфы 40-50 предоставляют рекомендации по оценке аудитором существенных предположений, используемых руководством, включая те, на которых сосредоточено руководство, основываясь на результатах деятельности эксперта.

Аудиторские процедуры, относящиеся к рискам существенных искажений оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости, осуществленных хозяйствующим субъектом.

34. Аудитор должен разработать и применить последующие аудиторские процедуры в ответ на оценочные риски существенных искажений качественных аспектов, относящихся к оценкам и раскрытиям элементов по справедливой стоимости, осуществленным хозяйствующим субъектом. НСА 330 "Аудиторские процедуры, относящиеся к оценочным рискам" выдвигает ответственность аудитора за разработку и применение последующих аудиторских процедур, характер, время проведения и объем аудиторских процедур, которые будут применимы к оценочному риску существенных искажений на уровне качественного аспекта. Такие последующие аудиторские процедуры включают тесты контроля и процедуры по существу в зависимости от случая. Параграфы 35-56 предоставляют дополнительные специфические указания относительно процедур по существу, которые могут быть уместными в контексте оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, осуществленных хозяйствующим субъектом.

35. Благодаря широкому диапазону возможных оценок по справедливой стоимости от относительно простых до сложных аудиторские процедуры, разработанные аудитором, могут существенно изменяться по характеру, времени проведения и объему. Например, процедуры по существу, относящиеся к оценкам по справедливой стоимости, могут вовлекать: (а) тестирование существенных предположений руководства, модели оценки и основных данных (параграфы 40-50), (b) осуществление независимых оценок справедливой стоимости с целью подтверждения разумного характера оценки по справедливой стоимости (параграф 53), или (c) анализ влияния последующих событий на оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости (параграфы 54-56).

36. Существование опубликованных рыночных цен на активном рынке, как правило, является лучшим аудиторским доказательством справедливой стоимости. Однако некоторые оценки справедливой стоимости являются более сложными, чем другие. Эта сложность возникает как благодаря характеру элемента, подверженного оценке по справедливой стоимости, так и благодаря методу оценки, предусмотренному применяемыми требованиями, предъявленными к финансовой отчетности или выбранной руководством. Например, в отсутствие рыночных цен на активном рынке некоторые требования, предъявляемые к финансовой отчетности, позволяют оценку справедливой стоимости на основе альтернативного метода, такого как анализ обесцененного наличного потока или модели сравнительных сделок. Сложные оценки по справедливой стоимости обычно характеризуются большей неуверенностью относительно надежности процесса оценки. Эта большая неуверенность может быть результатом следующего:

• Продолжительность прогнозируемого периода.

• Число существенных и сложных предположений, связанных с процессом.

• Более высокая степень субъективности, связанная с предположениями и факторами, используемыми в рамках процесса.

• Более высокая степень неуверенности, связанная с будущим возникновением или будущим результатом событий, которые стоят в основе используемых предположений.

• Отсутствие объективных данных тогда, когда используются очень субъективные факторы.

37. Понимание аудитором процесса оценки, включая его сложности, способствует установлению аудитором характера, времени проведения и объема аудиторских процедур, которые необходимо применить. Далее представлены примеры аргументов, которые необходимо принимать во внимание при разработке аудиторских процедур:

• Использование рыночных цен для получения аудиторских доказательств об оценке может потребовать понимания обстоятельств, при которых была получена котировка. Например, если имеются ценные бумаги для инвестиционных целей, оценка по рыночной цене может потребовать регулирования согласно требованиям финансовой отчетности, применяемой хозяйствующим субъектом в случае, если обладаемый пакет является значительно большим или подчинен ограничениям, связанным с возможностью быть проданным.

• Тогда, когда используются аудиторские доказательства, предоставленные третьим лицом, аудитор рассматривает их надежность. Например, если информации получены посредством внешних подтверждений, аудитор рассматривает компетентность, независимость, полномочия для ответов, знания об аспекте, которые должны быть подтверждены, и объективность получателя подтверждений, чтобы быть удовлетворенным в надежности доказательств. Объем таких аудиторских процедур варьирует в зависимости от оценочного риска существенных искажений относящегося к оценкам по справедливой стоимости. В этом смысле аудитор соблюдает требования НСА 505 "Внешние подтверждения".

• Аудиторские доказательства, которые поддерживают оценки по справедливой стоимости, например, оценка, проведенная независимым оценщиком, может быть получена на дату, которая не совпадает с датой, на которую хозяйствующий субъект обязан оценить и отразить эти информации в финансовой отчетности. В таких случаях, аудитор получает аудиторские доказательства о рассмотрении руководством эффекта событий, сделок и изменений обстоятельств, возникших между датой оценки по справедливой стоимости и отчетной датой.

• Часто устанавливаются гарантии для некоторых видов инвестиций в качестве обязательства, которые необходимо оценить по справедливой стоимости или оценить применяя метод обесценивания. Если гарантии составляют значимый фактор в определении справедливой стоимости инвестиций или определении ее номинальной стоимости, аудитор получает достаточные адекватные аудиторские доказательства существования стоимости, прав и доступа или перемещения такой имущественной гарантии, включая соблюдение требований опубликования и рассматривает, если было проведено соответствующее раскрытие информации о гарантиях согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом.

• В некоторых ситуациях для получения достаточных аудиторских доказательств об адекватности оценки по справедливой стоимости, могут быть необходимы дополнительные аудиторские процедуры, такие как осмотр актива аудитором. Например, осмотр инвестиционной собственности может быть необходим для получения информаций о текущем физическом состоянии актива, уместного для справедливой стоимости, или осмотр ценной бумаги может представлять ограничения относительно возможности ее продажи, которая может затронуть ее стоимость.

Тестирование существенных предположений руководства, модели оценки и основных данных

38. Понимание аудитором надежности процесса, используемого руководством для определения справедливой стоимости, является важным элементом в аргументации окончательной стоимости и поэтому затрагивает характер, время проведения и объем последующих аудиторских процедур. Надежный процесс определения справедливой стоимости - это тот, который обеспечивает разумную последовательность оценки и, где необходимо, представление и раскрытие справедливой стоимости тогда, когда используется в подобных обстоятельствах. Тогда, когда получает аудиторские доказательства об оценках и раскрытиях элементов по справедливой стоимости, осуществленных хозяйствующим субъектом, аудитор оценивает, если:

(а) предположения, используемые руководством, являются разумными;

(b) справедливая стоимость была определена с помощью соответствующей модели в зависимости от случая; и

39. Методы оценки и предположения, а также рассмотрение и сравнение аудитором оценок по справедливой стоимости, определенной в предыдущие периоды, если это необходимо, с результатами, полученными в текущем периоде, могут представить аудиторские доказательства о надежности процесса, используемого руководством. Также аудитор рассматривает, если такие отклонения не вытекают из изменения экономических обстоятельств.

40. Тогда, когда аудитор определяет, что существует существенный риск, связанный с справедливой стоимостью, или тогда, когда необходимо, аудитор должен оценить, если существенные предположения, используемые руководством для определения справедливой стоимости, взятые отдельно или в целом, обеспечивают разумное основание для оценки и раскрытия в финансовой отчетности хозяйствующего субъекта элементов по справедливой стоимости.

41. Руководство должно разработать предположения, включая те, которые основаны на результатах деятельности эксперта для проведения оценки по справедливой стоимости. Для этой цели предположения руководства включают также и предположения, разработанные под руководством лиц, ответственных за руководство хозяйствующего субъекта. Предположения являются компонентами более сложного метода оценки, например, методы оценки, которые используют комбинацию оценок будущих денежных потоков и оценок будущих стоимостей активов или обязательств, в настоящем обесценены. Аудитор уделяет особое внимание существенным предположениям, которые стоят в основе метода оценки и оценивает, если соответствующие предположения являются разумными. Для установления разумной основы для оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, предположения должны быть уместными, надежными, нейтральными и полными.

42. Конкретные предположения будут изменяться в зависимости от характеристик актива или обязательств, подверженных оценке, и используемого метода оценки (например, цена замещения, рыночная стоимость или модель, основанная на доходах). Например, тогда, когда используется метод оценки обесцененной денежной наличности (модель, основанная на доходах), будут существовать предположения относительно уровня денежной наличности, периода, используемого для анализа и ставки обесценения.

43. Предположения обычно поддерживаются различными аудиторскими доказательствами из внутренних и внешних источников, которые представляют объективные аргументы для используемых предположений. Аудитор оценивает источники и надежность аудиторских доказательств, которые поддерживают предположения руководства, а также рассматривает предположения, принимая во внимание исторические информации, и оценивает, если они основываются на планах, которые могут быть выполнены хозяйствующим субъектом.

44. Аудиторские процедуры, связанные с предположениями руководства, выполняются в контексте аудита финансовой отчетности хозяйствующего субъекта. Цель аудиторских процедур не предназначена для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств для выражения мнения относительно предположений. Скорее аудитор применяет аудиторские процедуры для рассмотрения, если предположения представляют разумную основу для определения справедливой стоимости в контексте аудита финансовой отчетности, взятой в целом.

45. Идентификация тех предположений, которые кажутся существенными для определения справедливой стоимости, требует применения профессионального суждения руководством. Аудитор обращает внимание на существенные предположения. В общем существенные предположения включают вопросы, которые существенно затрагивают оценку справедливой стоимости, и могут включать те, которые:

(а) чувствительны к изменению или неопределенности относительно стоимости и характера. Например, предположения о краткосрочных процентных ставках могут быть менее восприимчивы к существенным изменениям по сравнению с предположениями о долгосрочных процентных ставках; и

(b) восприимчивы к неправильному применению или предубеждениям.

46. Аудитор рассматривает чувствительность оценки к изменению существенных предположений, включая рыночные условия, которые могут затронуть стоимость. Где это применимо, аудитор поощряет руководство в использовании метода, такого как анализ чувствительности, с целью идентификации особенно чувствительных предположений. В отсутствие такого анализа управления аудитор решает, использовать или нет такие методы. Аудитор также принимает во внимание, если неуверенность, связанная с оценкой по справедливой стоимости или отсутствие объективных данных могут сделать невозможной разумную оценку согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом (параграф 10).

47. Рассмотрение того, если предположения представляют разумную основу для оценок по справедливой стоимости, относятся к предположениям, взятым в целом, а также к каждому индивидуальному предположению. Предположения являются часто взаимозависимыми и поэтому должны быть последовательными на внутреннем уровне. Предположение, которое может казаться разумным, тогда, когда принято изолированно, может не быть разумным, если используется с другими предположениями. Аудитор изучает, если существенные предположения были идентифицированы руководством, а также факторы, влияющие на определение справедливой стоимости.

48. Предположения, на которых основываются оценки по справедливой стоимости (например, ставка обесценения, используемая для расчета настоящей стоимости будущей денежной наличности), как правило, будут отражать то, что руководство ожидает как результат определенных целей и стратегии. Для того, чтобы такие предположения были разумными как на индивидуальном уровне, так и в целом, они должны быть выполнимыми и совместимыми с:

(a) общей экономической средой и экономическими обстоятельствами хозяйствующего субъекта;

(b) планами хозяйствующего субъекта;

(d) прошлым опытом или ситуациями, с которыми столкнулся ранее хозяйствующий субъект, в той мере, в какой они применяются в настоящий момент;

(e) другие вопросы, касающиеся финансовой отчетности, например, предположения, использованные руководством для включения оценок на счетах финансовой отчетности, другие, чем те, которые относятся к оценкам и раскрытиям элементов по справедливой стоимости; и

(f) если применимо, риск, связанный с наличными денежными потоками, включая потенциальную изменчивость наличных денежных потоков и эффект, относящийся к ставке обесценения.

Тогда, когда предположения отражают намерения руководства и способность привести к выполнению определенных действий, аудитор рассматривает, если они находятся в соответствии с планами и прошлым опытом хозяйствующего субъекта (параграфы 23 и 24).

49. В случае, когда руководство основывается на исторических финансовых информациях для формулировки предположений, аудитор рассматривает степень, в которой такое решение является оправданным. Однако исторические информации могли бы не быть представительскими для будущих условий или событий, например, если руководство намеревается участвовать в новых деятельностях или изменять обстоятельства.

50. Для элементов, оцененных хозяйствующим субъектом с помощью модели оценки, аудитор не должен заменять суждение руководства хозяйствующего субъекта своим. Скорее аудитор анализирует модель и устанавливает, если они адекватны, а использованные предположения являются разумными. Например, может не быть подходящим использование метода обесцененного денежного потока для оценки инвестиций в акции недавно созданного предприятия, если нет текущих доходов, на которых основывается оценка будущих результатов или наличных денежных потоков.

51. Аудитор должен выполнить аудиторские процедуры относительно используемых данных для осуществления оценок и раскрытия элементов по справедливой стоимости и установить, если оценки по справедливой стоимости были определены соответствующим образом на основании этих данных и предположений руководства.

52. Аудитор оценивает, если данные, на которых основываются оценки по справедливой стоимости, включая данные, используемые экспертом, являются точными, полными и уместными, и если оценки по справедливой стоимости были определены соответствующим образом с помощью этих данных и предположений руководства. Процедуры аудитора могут также включать и, например, аудиторские процедуры, такие как проверка источника возникновения данных, проведение математического перерасчета и анализа информации с точки зрения внутренней последовательности, включая, если такие информации являются в соответствии с намерением руководства выполнить определенные действия, рассмотренные в параграфах 23 и 24.

Осуществление аудитором независимых оценок справедливой стоимости

53. Аудитор может осуществить независимую оценку справедливой стоимости (например, путем использования модели, разработанной аудитором) для подтверждения оценки справедливой стоимости, осуществленной хозяйствующим субъектом. Тогда, когда осуществляет независимую оценку, используя предположения руководства, аудитор оценивает данные предположения, так как описано в параграфах 49 и 50. Вместо использования предположений руководства, аудитор может разработать отдельные предположения для того, чтобы сделать сравнение с оценками по справедливой стоимости, осуществленной руководством. В такой ситуации аудитор все-таки должен понять предположения руководства. Аудитор использует это понимание для обеспечения того, что модель, разработанная аудитором, учитывает существенную переменчивость и для оценки любого возникшего существенного различия относительно оценки руководства. Также аудитор применяет аудиторские процедуры и для данных, используемых для осуществления оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, так как было изложено в параграфах 51 и 52. Аудитор принимает во внимание положения НСА 520 "Аналитические процедуры" для применения таких процедур в процессе аудита.

Последующие события

54. Аудитор должен принимать во внимание эффект последующих событий на оценки и раскрытия в финансовой отчетности элементов, отраженных по справедливой стоимости.

55. Сделки и события, которые имеют место после окончания отчетного периода, но до завершения аудита, могут порождать соответствующие аудиторские доказательства относительно оценок по справедливой стоимости, осуществленных руководством. Например, продажа недвижимой инвестиции вскоре после окончания отчетного периода может порождать аудиторские доказательства, относящиеся к оценке по справедливой стоимости.

56. Однако обстоятельства, которые существовали после окончания отчетного периода, могут отличаться от обстоятельств, которые существовали на конец отчетного периода. Информации о справедливой стоимости после окончания отчетного периода могут отражать события, которые возникают после окончания соответствующего периода, а не обстоятельства, существующие на дату составления баланса. Например, цены активно проданных ценных бумаг, которые изменяются после окончания отчетного периода, как правило, не составляют уместные аудиторские доказательства относительно стоимости ценных бумаг, существовавших на конец периода. Аудитор соблюдает НСА 560 "События после даты составления финансовой отчетности" тогда, когда оценивает аудиторские доказательства, относящиеся к таким событиям.

Раскрытия информаций о справедливой стоимости

57. Аудитор должен оценить, если раскрытия информаций о справедливой стоимости, осуществленные хозяйствующим субъектом, являются в соответствии с его требованиями, предъявленными к финансовой отчетности.

58. Раскрытие информаций, относящихся к справедливой стоимости, представляет важный аспект финансовой отчетности для большинства требований, предъявляемых к финансовой отчетности. Часто раскрытие информаций о справедливой стоимости является необходимой благодаря интересу пользователей к оценке достижений и финансовой позиции хозяйствующего субъекта. Помимо информаций о справедливой стоимости, предусмотренной применяемыми требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, некоторые хозяйствующие субъекты необязательно раскрывают дополнительные информации о справедливой стоимости в объяснительных записках к финансовой отчетности.

59. Когда аудитируются оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости, включенные в объяснительные записки к финансовой отчетности, будучи предусмотренными для применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности, или необязательно раскрыты, аудитор, как правило, выполняет такие же аудиторские процедуры, как используемые для аудитирования оценок по справедливой стоимости, признанных в финансовой отчетности. Аудитор получает достаточные и уместные аудиторские доказательства, которые подтверждают то, что принципы оценки соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности применяемым хозяйствующим субъектом, применяются последовательно и что метод оценки и используемые существенные предположения должным образом раскрыты в соответствии требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом. Аудитор также рассматривает, если необязательные информации могут быть несоответствующими в контексте финансовой отчетности. Например, руководство может раскрыть текущую стоимость продажи актива без упоминания того, что существенные ограничения из контракта делают невозможной продажу его в ближайшем будущем.

60. Аудитор оценивает, если хозяйствующий субъект осуществил соответствующие раскрытия информации о справедливой стоимости, предусмотренные требованиями, предъявленными к финансовой отчетности. Если элемент содержит высокую степень неуверенности относительно оценки, аудитор анализирует, если раскрытия являются достаточными для информирования пользователей относительно такой неуверенности. Например, аудитор может оценить, если раскрытия информаций об интервале стоимостей и предположения, используемые для определения интервала, в рамках которого считается разумным, что находится справедливая стоимость, являются в соответствии с требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом, тогда, когда руководство считает, что раскрытие единичной стоимости не является уместным. Где применимо, аудитор также может изучить, если хозяйствующий субъект соблюдал требования бухгалтерского учета и раскрытия, относящиеся к изменению метода оценки, используемой для оценки элементов по справедливой стоимости.

61. Если раскрытие информаций о справедливой стоимости согласно применяемым требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, пропущено, так как невозможно определить справедливую стоимость с достаточной надежностью, аудитор оценивает, если раскрытие необходимой информации в таких обстоятельствах является адекватным. Если хозяйствующий субъект не раскрыл соответствующим образом информации о справедливой стоимости, предусмотренные применяемыми требованиями, предъявляемыми к финансовой отчетности, аудитор оценивает, если финансовые отчеты существенно искажены из-за отклонения от применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности.

Оценка результатов аудиторских процедур

62. Когда проводится окончательная оценка для того, чтобы видеть, что оценки и раскрытия в финансовой отчетности элементов по справедливой стоимости соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом, аудитор должен оценить достаточный и уместный характер полученных аудиторских доказательств, а также и соответствие их другим аудиторским доказательствам, полученным и оцененным в процессе аудита.

63. Тогда, когда анализирует, если оценки и раскрытия в финансовой отчетности элементов по справедливой стоимости соответствуют требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом, аудитор оценивает соответствие информаций и аудиторских доказательств, полученных в процессе аудита оценок по справедливой стоимости с другими аудиторскими доказательствами, полученными в процессе аудита в контексте финансовой отчетности, взятой в целом. Например, аудитор принимает во внимание, если существуют или должны существовать отношения или корреляция между процентными ставками, используемыми для обесценения будущих денежных потоков, оцененных для определения справедливой стоимости недвижимой инвестиции, и процентными ставками, которые хозяйствующий субъект платит в настоящий момент по кредиту для покупки этой инвестиционной собственности.

Информация, представляемая руководством

64. Аудитор должен получить письменную информацию, предоставляемую руководством, относительно разумного характера существенных подтверждений, включая, если они соответствующим образом отражают намерения и способность руководства выполнить определенные действия от имени хозяйствующего субъекта тогда, когда эти действия уместны для оценок и раскрытий элементов, отраженных по справедливой стоимости.

65. НСА 580 "Информация, предоставляемая руководством" предусматривает рекомендации относительно использования информации, предоставленной руководством в качестве аудиторских доказательств. В зависимости от характера, значения и сложности справедливой стоимости информации, предоставленной руководством об оценках и раскрытиях элементов по справедливой стоимости, включенных в финансовую отчетность, могут включать также информации о следующем:

• Адекватный характер методов оценки, включая относящиеся предположения, использованные руководством для определения справедливой стоимости в пределах применяемых требований, предъявленных к финансовой отчетности, и последовательность в применении методов.

• Основа, использованная руководством для преодоления предположений, относящихся к использованию справедливой стоимости, предусмотренной требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом.

• Полнота и уместное раскрытие информаций о справедливой стоимости в соответствии с требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, применяемыми хозяйствующим субъектом.

• Если последующие события требуют отрегулировать оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости, включенных в финансовую отчетность.

Информирование лиц, ответственных за управление хозяйствующего субъекта

66. НСА 260 "Информирование по вопросам аудита уполномоченных лиц (органов), ответственных за управление экономическим агентом" предусматривает сообщение аудитором лицам, ответственным за управление хозяйствующего субъекта, аудиторских вопросов, представляющих интерес для руководства. Благодаря неопределенностям, часто вовлеченным в оценку по справедливой стоимости, потенциальный эффект на финансовую отчетность существенных рисков может иметь интерес для руководства. Например, аудитор может принять решение сообщить руководству о характере существенных предположений, используемых для оценки по справедливой стоимости, степени субъективности вовлеченных в разработку предположений и относительную значимость элементов, оцененных по справедливой стоимости для финансовых отчетов в целом. Аудитор учитывает НСА 260 "Информирование по вопросам аудита уполномоченных лиц (органов), ответственных за управление экономическим агентом" для установления характера и формы сообщений.

Дата вступления стандарта в силу

67. Настоящий стандарт вступает в силу для аудита финансовой отчетности, охватывающей периоды, начиная с 1 января 2008 года.

Приложение

Оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости, осуществленные

на основе разных требований, предъявленных к финансовой отчетности

1. Различные требования, предъявленные к финансовой отчетности, обязывают или позволяют разнообразие оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости в финансовой отчетности. Также они отличаются по уровню руководства, которое они представляют относительно основы оценки активов и обязательств или относительно раскрытий относящихся информаций. Некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, представляют подробное руководство, другие представляют общее руководство, а иные вообще не представляют руководства. Кроме того, существуют и некоторые практики оценки и раскрытия элементов по справедливой стоимости, специфичные для сферы деятельности.

2. Могут существовать различные определения справедливой стоимости с различными требованиями, предъявленными к финансовой отчетности, или могут существовать различные определения для разных активов, обязательств или раскрытий информаций. В рамках определенного требования отчетности, например, Национальный стандарт бухгалтерского учета 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" определяет справедливую стоимость как "стоимость, по которой актив может быть обменен или обязательство может быть погашено добровольно между сторонами, осведомленными об этом в процессе сделки, заключенной в объективных рыночных условиях". Понятие справедливой стоимости, как правило, предполагает текущую сделку, а не расчет на некоторую предыдущую или последующую дату. Соответственно процесс определения справедливой стоимости будет означать поиск измеренной цены, по которой будет иметь место сделка. Дополнительно разные требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут использовать такие термины, как "стоимость, специфичная хозяйствующему субъекту", "используемая стоимость", или подобные термины, но со всем этим входит в пределы понимания определения справедливой стоимости, предусмотренной данным стандартом.

3. Различные требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут трактовать изменения справедливой стоимости, которые возникают через какое-то время в различных модификациях. Например, некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут предусматривать, чтобы изменения справедливой стоимости некоторых активов или обязательств были непосредственно отражены на счете собственного капитала, тогда как на основании других требований такие изменения должны быть отражены на доходы. Согласно некоторым требованиям, решение относительно использования или неиспользования справедливой стоимости или порядка, в котором она будет применяться, зависит от намерения руководства выполнить некоторые действия относительно определенного актива или обязательств.

4. Различные требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут требовать определенных оценок и раскрытий в финансовой отчетности элементов по справедливой стоимости и обязывать или позволять эти действия в различных порядках. Требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут:

• Предписывать требования оценки, представления и раскрытия для некоторых информаций, включенных в финансовую отчетность, или для информаций из объяснительных записок к финансовой отчетности или представленных как дополнительные информации;

• Разрешают некоторые оценки, используя справедливую стоимость в зависимости от выбора хозяйствующего субъекта или только тогда, когда были выполнены определенные критерии;

• Предписывают определенный метод для определения справедливой стоимости, например, путем использования независимой оценки или специальных способов использования обесцененных наличных потоков;

• Позволяют выбрать метод определения справедливой стоимости из многих альтернативных методов (критерии выбора могут быть предусмотрены или нет требованиями, предъявленными к финансовой отчетности); или

• Не включать положения относительно оценок и раскрытий элементов по справедливой стоимости, кроме использования их как практики или традиции, например, практика сферы деятельности.

5. Некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, имеют в основе предположение, что справедливая стоимость активов или обязательств может быть надежно определена в качестве важного условия как для обязывания, так и для разрешения оценки и раскрытий элементов, отраженных по справедливой стоимости. В некоторых случаях это предположение может быть преодолено для актива или обязательств, которые не располагают рыночной ценой, котируемой на активном рынке, или для которых другие методы разумной оценки справедливой стоимости являются явно не соответствующими или не осуществимыми.

6. Некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, требуют определенное регулирование или специфическое изменение информаций относительно оценки или другие единые соображения для актива или обязательств. Например, требования бухгалтерского учета недвижимых инвестиций могут предусмотреть осуществление некоторого регулирования по справедливой стоимости на оцененном рынке, такого как регулирование, связанное с состоянием и местоположением собственности, и другие аспекты. Точно так же, если рынок актива не является активным рынком, может быть необходимо, чтобы котировка опубликованных цен была отрегулирована или изменена для получения более подходящего показателя для справедливой стоимости. Например, цены, котируемые на рынке, могут не указывать справедливой стоимости, если существует непостоянная рыночная деятельность или рынок не очень хорошо развит. Соответственно такие рыночные цены могли иметь необходимость в регулировании или изменении. Для осуществления такого регулирования или изменения могут быть необходимы альтернативные источники информации о рынке.

Преобладание оценок по справедливой стоимости

7. Оценки и раскрытия элементов, базирующихся на справедливой стоимости становятся все более преобладающими для требований, предъявленных к финансовой отчетности. Справедливая стоимость может возникнуть и затронуть финансовую отчетность множеством способов, включая оценку по справедливой стоимости следующих:

• Определенные активы или обязательства, такие как рыночные ценные бумаги или задолженности для погашения обязательства, произведенного в финансовом инструменте "отмеченный рынком" обычно или периодически.

• Специфические компоненты собственно капитала, например, для учета признания, оценки и раскрытия некоторых финансовых инструментов с особенностями собственного капитала, такие как обязательства, конвертируемые держателем общих акций эмитента.

• Некоторые активы или обязательства, полученные путем комбинации предприятий. Например, первоначальное определение коммерческого фонда, возникшего от покупки хозяйствующим субъектом путем комбинации предприятий, как правило, основывается на оценке по справедливой стоимости полученных идентифицированных активов и обязательств и справедливой стоимости произведенной оплаты.

• Определенные активы или обязательства, отрегулированные по справедливой стоимости в разовом порядке. Некоторые требования, предъявленные к финансовой отчетности, могут требовать использования оценки по справедливой стоимости для определения количества актива или группы активов как части определения обесценивания актива, например, тест обесценивания коммерческого фонда, полученного путем комбинации предприятий, основанного на справедливой стоимости хозяйствующего субъекта или определенной единицы сообщения, стоимость которой после размещена среди группы активов и обязательств хозяйствующего субъекта или единицы с целью получения подразумеваемого коммерческого фонда для сравнения с зарегистрированным.

• Итог активов и обязательств. В некоторых обстоятельствах оценка класса или группы активов или обязательств требует обобщения справедливых стоимостей некоторых из индивидуальных активов или обязательств из такого класса или группы. Например, согласно требованиям, предъявленным к финансовой отчетности, применяемым хозяйствующим субъектом, оценка разнообразного портфеля кредитов может быть проведена на основании справедливой стоимости некоторых категорий кредитов, которые составляют портфель.

• Сделки, вовлекающие обмен активами между независимыми сторонами без денежной оплаты. Например, неденежный обмен средствами продукции с различными объектами деятельности.

• Информация, раскрытая в объяснительных записках к финансовой отчетности или раскрытая как дополнительный элемент, но не признанная в финансовой отчетности.