Определение N 30 от 05.03.2026 о неприемлемости обращения № 132g/2025 г. об исключительном случае неконституционности ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса (изменение срока погашения налогового обязательства)

КОНСТИТУЦИОННЫЙ СУД

ОПРЕДЕЛЕНИЕ

о неприемлемости обращения № 132g/2025 г. об исключительном случае

неконституционности ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса

(изменение срока погашения налогового обязательства)

№ 30  от  05.03.2026

 (в силу 05.03.2026) 

Мониторул Офичиал ал Р. Молдова № 125-128 ст. 44 от 19.03.2026

* * *

Конституционный суд в составе:

Люба ШОВА, председательствующая,

Серджиу ЛИТВИНЕНКО,

Ион МАЛАНЧУК,

Виорика ПУЙКА,

Николае РОШКА, судьи,

при участии помощника судьи Василия Опря,

принимая во внимание обращение,

зарегистрированное 10 июня 2025 года,

рассмотрев приемлемость указанного обращения,

учитывая акты и материалы дела,

проведя обсуждение в совещательной комнате 5 марта 2026 г.,

выносит следующее определение.

ПРОЦЕДУРНЫЕ ВОПРОСЫ

1. Основанием для рассмотрения дела послужило обращение об исключительном случае неконституционности ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса, представленное по инициативе адвоката Андрея Бричак в интересах ООО "Bioprotect", стороны по делу № 3-4278/2024, рассматриваемому судом Кишинэу (сектор Рышкань).

2. Обращение в Конституционный суд направил судья Игорь Барбакару в соответствии со ст.135 ч.(1) п.а) и п.g) Конституции.

ФАКТИЧЕСКИЕ ОБСТОЯТЕЛЬСТВА

A. Обстоятельства основного спора

3. Bioprotect 4 октября 2024 года подал исковое заявление против Государственной налоговой службы с требованием отменить свое решение № 517/2349 от 17 июля 2024 года, которым было установлено нарушение налогового законодательства со стороны Bioprotect и наложен штраф в размере 1 410 573 лея за недоплату налога в рассрочку за период 2020–2023 годы, согласно ст.261 ч.(6) Налогового кодекса. Дополнительно истец потребовал применить вместо штрафа санкцию в виде предупреждения.

4. В ходе рассмотрения дела в судебной инстанции адвокат Андрей Бричак представил в интересах Bioprotect запрос об исключительном случае неконституционности положений ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса.

5. Определением от 21 мая 2025 года суд Кишинэу удовлетворил запрос об исключительном случае неконституционности и направил обращение в Конституционный суд для разрешения.

B. Применимое законодательство

6. Применимые положения Конституции:

Статья 46

Право частной собственности и ее охрана

"(1) Право частной собственности, а также долговые обязательства, взятые на себя государством, гарантируются.

[…]".

7. Применимые положения Налогового кодекса, утвержденного Законом № 1163 от 24 апреля 1997 года:

Статья 84

Уплата налога в рассрочку

"(1) Хозяйствующие субъекты обязаны уплачивать не позднее 25 марта, 25 июня, 25 сентября и 25 декабря налогового года суммы, равные одной четвертой части:

а) суммы, исчисленной как налог, подлежащий уплате согласно настоящему разделу за данный год, или

b) налога, подлежавшего уплате согласно настоящему разделу за предыдущий год.

[…]".

Статья 180

Изменение срока погашения налогового обязательства

"[…]

(3) Отсрочка или рассрочка погашения налогового обязательства предоставляется налогоплательщику в следующих случаях:

a) стихийное бедствие и техногенная катастрофа;

b) аварийное разрушение производственных зданий;

c) непредсказуемые и неизбежные обстоятельства, существенно препятствующие использованию производственных мощностей в течение длительного периода времени и выполнению договорных обязательств налогоплательщика;

d) задолженности органов публичной власти или публичных учреждений (финансируемых за счет средств национального публичного бюджета) перед налогоплательщиком – только в пределах задолженных сумм, а также связанных с ними налогов и сборов;

e) иные установленные Министерством финансов обстоятельства, дающие налогоплательщику право на изменение срока погашения налоговых обязательств.

Случаи отсрочки или рассрочки погашения налогового обязательства, изложенные в пунктах а)–с), подтверждаются документами, выданными компетентными органами власти или учреждениями.

[…]".

Статья 228

Пеня

"[…]

(3) Размер пени определяется ежегодно исходя из базисной ставки (округленной до следующего полного процента), установленной Национальным банком Молдовы в ноябре года, предшествующего отчетному налоговому году, применяемой к краткосрочным операциям денежной политики, и увеличенной на пять пунктов, делится на количество дней в году и округляется в соответствии с математическими правилами до 4 знаков после запятой.

[…]".

Статья 234

Освобождение от ответственности за совершение

нарушения законодательства

"[…]

(2) Лицо, привлекаемое к ответственности за совершение нарушения законодательства, имеет право на уменьшение штрафа на 50 процентов, за исключением штрафов, налагаемых за повторное допущение в течение шести месяцев подряд нарушений законодательства, предусмотренных статьями 254 и 254¹, при строгом соблюдении им следующих условий:

а) не имеет недоимки на дату принятия решения по делу о нарушении законодательства или погашает ее одновременно с выполнением условий пункта b);

b) в течение трех рабочих дней со дня вручения ему решения по делу о нарушении законодательства уплачивает суммы налогов (пошлин), сборов, взносов обязательного государственного социального страхования и взносов обязательного медицинского страхования, пени и/или 50 процентов штрафов, указанные в решении, или погашает налоговое обязательство путем компенсации согласно статье 175.

В случае, если данные информационной системы Государственной налоговой службы подтверждают исполнение требований, предусмотренных пунктами а) и b), орган, уполномоченный рассматривать дела о нарушениях законодательства, самостоятельно в срок не позднее 15 рабочих дней со дня истечения срока, предусмотренного пунктом b), принимает решение об уменьшении соответствующих штрафов на 50 процентов.

с) в случае если данные в информационной системе Государственной налоговой службы не подтверждают исполнение требований, предусмотренных пунктами a) и b), представляет в срок, предусмотренный для добровольного исполнения решения по делу о нарушении законодательства, документы, подтверждающие уплату сумм, предусмотренных пунктами а) и b).

На основании представленных в соответствии с пунктом с) документов орган, уполномоченный рассматривать дела о нарушениях законодательства, в срок до 15 рабочих дней с даты представления документов должен принять решение об уменьшении штрафов на 50 процентов. В случае, когда после принятия решения об уменьшении штрафа устанавливается несоблюдение хотя бы одного из условий, предусмотренных пунктами а) и b), соответствующий орган аннулирует решение и лицо не может пользоваться правом на 50-процентное уменьшение штрафов.

(3) Неплатежеспособность или временное отсутствие в стране физического лица или должностного лица юридического лица, а также неизбежность событий, которые лицо, совершившее нарушение законодательства, могло бы предвидеть, не являются основанием для неприменения или отмены налоговой санкции.

(4) Лица, освобожденные от налогов (пошлин) и/или сборов, а также лица, ошибочно исчислившие налоги (пошлины) и/или сборы согласно ошибочным письменным разъяснениям Государственной налоговой службы, освобождаются от ответственности за их занижение, неправильное исчисление или неуплату.

(5) Лица, ошибочно исчислившие налоги (пошлины) и/или сборы, если этот факт не был выявлен во время предыдущего налогового контроля, при повторном проведении налогового контроля в соответствии с частью (8) статьи 214 освобождаются от применения штрафов и пени за выявленные нарушения законодательства, относящиеся к периодам, подвергнутым повторному контролю".

Статья 261

Нарушение правил исчисления и уплаты налогов (пошлин), сборов, взносов

обязательного медицинского страхования и взносов обязательного государственного

социального страхования, установленных в процентном выражении

"[…]

(6) Неуплата или недоплата подоходного налога, уплачиваемого в рассрочку, влечет наложение штрафа в размере, исчисленном в соответствии с частью (3) статьи 228, за период с даты, установленной для уплаты такого налога, до дня представления налоговой декларации. Сумма недоплаты подоходного налога определяется как разница между налогом, исчисленным и уплаченным налогоплательщиком, и налогом, который он обязан уплатить. Подоходный налог, подлежащий уплате, представляет собой наименьшую величину из суммы исчисленного налога, подлежавшего уплате в предшествующем году, или 80 процентов окончательной суммы налога в текущем налоговом периоде за вычетом зачетов (исключая налог, уплаченный в рассрочку). Санкция не применяется в случае, если сумма подоходного налога, подлежащего уплате, составляет менее 5000 леев. Штраф не налагается на налогоплательщиков, указанных в части (5) статьи 228, в отношении налоговых обязательств и налоговых периодов, по которым не применяется (не начисляется) пеня".

ВОПРОСЫ ПРАВА

A. Аргументы автора обращения

8. Автор обращения полагает, что строгое применение ст.84 ч.(1) Налогового кодекса в отсутствие изъятий из закона является для налогоплательщика чрезмерным бременем. Он отмечает, что порядок, установленный в ст.84 ч.(1) Налогового кодекса и применяемый на практике налоговым органом, свидетельствует об отдаче исключительного приоритета цели государства по обеспечению сбора налогов и пошлин, чем игнорируется заинтересованность налогоплательщика в гибком применении нормы. В этом случае налогоплательщик вынужден нести чрезмерное и непропорциональное бремя. По мнению автора, этим нарушается ст.46 ч.(1) Конституции и ст.1 Протокола № 1 к Европейской конвенции.

9. Что касается ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса, автор обращения отмечает, что эти положения нарушают ст.6 § 1 Европейской конвенции. По его утверждениям, ни налоговый орган, ни судебная инстанция не могут проверять, является ли пеня пропорциональной, учитывая обстоятельства частного дела, степень виновности, опасность деяния для общества, индивидуальное положение и другие обстоятельства, имеющие значение.

B. Оценка Конституционного суда

10. Рассмотрев с точки зрения приемлемости обращение об исключительном случае неконституционности, Конституционный суд отмечает следующее.

11. Согласно ст.135 ч.(1) п.а) Конституции, конституционный контроль законов, в рассматриваемом случае некоторых положений Налогового кодекса, входит в компетенцию Конституционного суда.

12. Обращение об исключительном случае неконституционности было представлено уполномоченным субъектом, по ходатайству адвоката стороны процесса, в соответствии со ст.135 ч.(1) п.а) и п.g) Конституции.

13. Предметом обращения являются положения ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса. Эти положения ранее не составили предмет конституционного контроля.

14. Обращение об исключительном случае неконституционности было представлено по делу, предметом которого является проверка законности решения Государственной налоговой службы об установлении нарушения срока уплаты налога в рассрочку по основному спору (см. выше § 3). Конституционный суд допускает, что оспариваемые положения будут применены при разрешении дела.

15. По мнению автора обращения, оспариваемые положения вступают в противоречие с положениями ст.46 ч.(1) (право частной собственности и ее охрана) Конституции и ст.6 § 1 Европейской конвенции о правах человека, а также и ст.1 Протокола № 1 к Конвенции, которые гарантируют право на справедливое судебное разбирательство и право на защиту собственности.

16. Конституционный суд подчеркивает, что контроль конституционности осуществляется только в случае ссылки на конституционную норму, связанную с представленными доводами (см. ОКС № 70 от 18 мая 2021 г., § 21). Так как на национальном уровне право, гарантированное ст.1 Протокола № 1 к Европейской конвенции, закреплено в ст.46 Конституции, Конституционный суд проведет анализ предполагаемого нарушения в соответствии со ст.46 Конституции. В то же время право на справедливое судебное разбирательство, гарантированное ст.6 § 1 Европейской конвенции, закреплено на национальном уровне в ст.20 Конституции (см. ОКС № 28 от 12 марта 2020 г., § 23; ОКС № 14 от 2 февраля 2021 г., § 22). На этом основании Конституционный суд проведет анализ предполагаемого нарушения через призму ст.20 Конституции.

17. Относительно контроля конституционности ст.84 ч.(1) Налогового кодекса, автор отмечает, что строгое применение данной нормы в отсутствие изъятий из закона налагает на налогоплательщика чрезмерное бремя. По его мнению, порядок регулирования и применения обязательства уплаты налога в рассрочку свидетельствует об отдаче приоритета цели государства по обеспечению сбора налогов и пошлин, в ущерб заинтересованности налогоплательщика в более гибком применении нормы.

18. Конституционный суд отмечает, что, несмотря на утверждение об отсутствии изъятий из закона и необходимости гибкого применения обязательства уплаты налога, автор обращения не объясняет, что понимает он под "гибким применением" положений ст.84 ч.(1) Налогового кодекса, и не приводит аргументов, почему ст.46 ч.(1) Конституции предоставляет налогоплательщику такую возможность. В отсутствие ясных доводов в обращении Конституционный суд приходит к выводу, что автор имеет в виду обстоятельства, которые временно не дают ему возможности уплатить налоги, и что в подобных случаях данное обязательство налогоплательщика противоречит праву собственности. Далее Конституционный суд исследует этот аргумент обращения.

19. Конституционный суд отмечает, что ст.180 ч.(3) Налогового кодекса ("Изменение срока погашения налогового обязательства") предусматривает, что отсрочка или рассрочка погашения налогового обязательства предоставляется налогоплательщику в следующих случаях: a) стихийное бедствие и техногенная катастрофа; b) аварийное разрушение производственных зданий; c) непредсказуемые и неизбежные обстоятельства, существенно препятствующие использованию производственных мощностей в течение длительного периода времени и выполнению договорных обязательств налогоплательщика; d) задолженности органов публичной власти или публичных учреждений (финансируемых за счет средств национального публичного бюджета) перед налогоплательщиком – только в пределах задолженных сумм, а также связанных с ними налогов и сборов; e) иные установленные Министерством финансов обстоятельства, дающие налогоплательщику право на изменение срока погашения налоговых обязательств. Согласно закону, случаи, изложенные в пунктах а)-с), подтверждаются документами, выданными компетентными органами власти или учреждениями.

20. Конституционный суд отмечает, что оспариваемая норма не препятствует налогоплательщику ходатайствовать об изменении срока погашения налогового обязательства на основании ст.180 ч.(3) Налогового кодекса в случае, когда он находится в одной из ситуаций, перечисленных в этой статье. Конституционный суд отмечает, что совокупное применение ст.84 ч.(1) и механизмов, предусмотренных в ст.180 ч.(3) Налогового кодекса, предоставляет налогоплательщику ряд решений в описанной автором обращения ситуации.

21. В этом контексте Конституционный суд напоминает, что правовое положение не может быть оторвано от нормативной системы, частью которой оно является, и не может действовать изолированно. Напротив, его следует рассматривать в соотношении с другими законодательными положениями, как часть согласованной правовой системы (см. ОКС № 171 от 8 декабря 2022 г., § 24; ОКС № 128 от 10 октября 2024 г., § 54). Под другим углом Конституционный суд отмечает, что в ст.84 ч.(1) Налогового кодекса не устанавливаются конкретный размер налогового обязательства и санкции за неуплату налога, а определяются сроки уплаты налога. Определение сроков уплаты налогового обязательства не составляет вмешательство в право собственности. Отсюда Конституционный суд заключает, что обращение в этой части является беспочвенным.

22. Что касается контроля конституционности ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса, Конституционный суд отмечает, что уплата налога в рассрочку предполагает выполнение данного обязательства в назначенные сроки, то есть не позднее 25 марта, 25 июня, 25 сентября и 25 декабря налогового года. При этих обстоятельствах, Конституционный суд отмечает, что, зная заранее сроки уплаты налоговых обязательств, чтобы их соблюсти, налогоплательщик может скорректировать свое поведение. Ожидается от него проявление повышенной внимательности в выполнении налоговых обязательств и в оценке рисков несоблюдения законных сроков. Конституционный суд считает, что в таких случаях нарушение носит объективный характер и что санкция, установленная законом, не подлежит применению в зависимости от обстоятельств, то есть от случая к случаю.

23. При рассмотрении многочисленных дел, в которых были затронуты вопросы из разряда исследуемого в этом деле, Конституционный суд указал, что установленное законодателем наказание в подобных случаях является результатом оценки со стороны законодателя запрещенного деяния в зависимости от возникшего социального интереса и от объективной тяжести деяния. Когда законодатель принимает решение по конкретной ситуации, которая не зависит от обстоятельств и не требует оценки, Конституционный суд не может не проявить уважение к выбранному законодателем решению в области применяемых наказаний (см., mutatis mutandis, ОКС № 84 от 9 июля 2018 г., §§ 31-33; ОКС № 98 от 12 июля 2022 г., § 28).

24. С другой стороны, Конституционный суд считает необходимым уточнить, что налоговое законодательство предусматривает механизм снижения налоговой санкции. Так, согласно ст.234 ч.(2) Налогового кодекса, лицо, привлекаемое к ответственности за совершение нарушения законодательства, имеет право на уменьшение штрафа на 50 процентов.

25. Касательно аргументов о необоснованности начисления пени, Конституционный суд отмечает, что, согласно ст.228 ч.(3) Налогового кодекса, размер пени определяется ежегодно исходя из базисной ставки (округленной до следующего полного процента), установленной Национальным банком Молдовы в ноябре года, предшествующего отчетному налоговому году, применяемой к краткосрочным операциям денежной политики и увеличенной на пять пунктов, делится на количество дней в году и округляется в соответствии с математическими правилами до 4 знаков после запятой.

26. Конституционный суд отмечает, что целью начисления пени является компенсирование потерь, вызванных неуплатой налоговых обязательств в установленный срок. Кроме того, Конституционный суд отмечает, что положение Налогового кодекса о начислении пени аналогично механизму исчисления пени, предусмотренному в ст.942 Гражданского кодекса, который имеет в основе базисную ставку Национального банка Молдовы, к которой добавляется фиксированная маржа (пять пунктов для потребителей и 9 пунктов в других случаях). Конституционный суд отмечает, что начисление пени в зависимости от базисной ставки Национального банка Молдовы, увеличенной на пять пунктов, не является неразумным методом исчисления, притом что и автор обращения не представил аргументов, которые доказывали бы обратное.

27. Исходя из вышеизложенного, Конституционный суд отмечает, что обращение является неприемлемым и не может быть принято к рассмотрению по существу.

Руководствуясь положениями ст.135 ч.(1) п.а) и п.g) и ст.140 ч.(2) Конституции, ст.27 ч.(2) и ч.(4) п.d), ст.37 и ст.40 Закона о Конституционном суде, Конституционный суд

ОПРЕДЕЛЯЕТ:

1. Признать неприемлемым обращение об исключительном случае неконституционности положений ст.84 ч.(1), ст.261 ч.(6) и ст.228 ч.(3) Налогового кодекса, представленное по инициативе адвоката Андрея Бричак в интересах ООО "Bioprotect", стороны по делу № 3-4278/2024, рассматриваемому судом Кишинэу (сектор Рышкань).

2. Настоящее определение является окончательным, обжалованию не подлежит, вступает в силу со дня принятия и публикуется в "Monitorul Oficial al Republicii Moldova".