Постановление N 79 от 16.11.2006 об утверждении Общих стандартов аудита и Стандарта аудита, применяемого на этапе отчетности
СЧЕТНАЯ ПАЛАТА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
об утверждении Общих стандартов аудита и Стандарта
аудита, применяемого на этапе отчетности
N 79 от 16.11.2006
(в силу 16.11.2007)
Мониторул Офичиал N 178-179 ст.57 от 16.11.2007
* * *
В целях применения лучших достижений аудита в деятельности, проводимой Счетной палатой, в условиях соблюдения контролерами установленных профессиональных и этических требований для реализации процесса аудита, в соответствии со ст.27 (2) и ст.29 Закона № 312-XIII от 08.12.1994 г. о Счетной палате (с последующими изменениями и дополнениями) Счетная палата
ПОСТАНОВЛЯЕТ:
1. Утвердить Общие стандарты аудита Счетной палаты и Стандарт аудита Счетной палаты, применяемого на этапе отчетности.
2. Контролеров Счетной палаты наделить полномочиями по обязательному применению настоящих стандартов аудита, регламентирующих нормативную базу аудиторской деятельности, при выполнении должностных обязанностей.
3. Управлению методологии, анализа и контроля довести до сведения работников Счетной палаты данное постановление и Стандарты аудита, утвержденные соответствующим постановлением, под подпись.
4. Контроль за обеспечением соблюдения Стандартов аудита, утвержденных настоящим постановлением, возложить на членов Счетной палаты, директоров департаментов, начальников управлений и территориальных бюро.
| ПРЕДСЕДАТЕЛЬ СЧЕТНОЙ ПАЛАТЫ | Алла ПОПЕСКУ |
Кишинэу, 16 ноября 2006 г. |
|
| № 79. |
Утверждены
Постановлением Счетной палаты
№ 79 от 16 ноября 2006 г.
ОБЩИЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА
Общие стандарты аудита содержат основные требования, необходимые для реализации на высоком уровне аудиторской деятельности, и устанавливают общие принципы, применяемые ко всем типам и видам аудита, проведенного Счетной палатой.
Счетная палата установила общие стандарты аудита, которые схематично представлены следующим образом:
Независимость и объективность
Аудиторская деятельность, проводимая контролером Счетной палаты (далее – контролер), должна проводиться при условии полной функциональной, операционной и финансовой независимости перед субъектом.
Аудиторская деятельность контролера предполагает всецелую независимость вне всякого влияния, в частности независимость от персональных интересов или внешнего воздействия. Контролер должен оставаться независимым от субъекта, трактуя результаты аудита объективно.
Законные полномочия Счетной палаты предусматривают предоставление контролеру неоградимого и полного доступа к актам, документам и информациям для проведения аудита, независимо, чьи они – физических или юридических лиц. В свою очередь аудитируемый субъект должен обеспечить контролеру доступ к любым необходимым и релевантным данным или информациям для адекватного выполнения своей миссии.
Для независимости контролера немаловажно, чтобы субъект не влиял на процесс исполнения его мандата. Контролера нельзя заставить осуществить, изменить или не проводить некоторые аудиторские процедуры, а также изменить констатации, выводы и рекомендации аудита.
В рамках законного проведения аудита контролер должен избежать любого политического влияния, которое может негативно воздействовать на выполнение профессиональных обязанностей и понимание обществом сложившейся ситуации.
Выводы, мнения и рекомендации контролера должны быть хорошо продуманы, основаны на законных доказательствах и фактах. Контролеры должны правильно использовать информации и объяснения, представленные субъектами или третьей стороной, так, чтобы заключения не оспаривались мнениями других лиц. Контролер, как-либо связанный с субъектами, подлежащими аудиту, не будет включен в группу по проведению аудита в данных субъектах, тем самым избежав создания прецедента конфликта интересов между контролером и аудитируемым субъектом.
Независимость и объективность контролера должны периодически определяться начальником управления, директором департамента и, по необходимости, руководством Счетной палаты.
Данная оценка подтверждает, если:
– контролер обладает соответствующими необходимыми знаниями для реализации аудита;
– контролер, задействованный в проведение аудита, ознакомлен с политиками и процедурами аудита Счетной палаты;
– существуют или нет отклонения, несоответствия требованиям действующего законодательства;
– угрожает что-либо или нет независимости контролера и насколько данные угрозы значимы.
Профессиональная компетентность
Контролер Счетной палаты должен обладать знаниями и проявлять необходимую компетентность (способности, познания и достаточный опыт) для эффективного выполнения своих обязанностей в соответствии с законодательством.
Так, контролер должен:
– непрерывно и адекватно совершенствовать профессиональную подготовку;
– осведомленно управлять доверенным сектором;
– осуществлять деятельность в соответствии с законом;
– проявлять инициативу и настойчивость;
– применять как при проведении аудита, так и при издании аудиторского заключения методологию, предельно качественные процедуры и техники, соответствующие стандартам аудита Счетной палаты и международным стандартам аудита, а также "наилучшим достижениям" в этой области.
Адекватная профессиональная компетентность контролера состоит в способности высказывать свое мнение по аудиту на основании конкретных углубленных знаний.
При проведении аудита контролер должен выражать официальную позицию, уделять особое внимание культуре проведения аудита, быть корректным и уравновешенным.
Для сохранения доверительного отношения общества и избежания любых подозрений, компрометирующих имидж Счетной палаты, контролер должен вести себя соответствующе (добросовестно и настойчиво) как во время работы и при отношениях с персоналом аудитируемого субъекта, так и при реализации и представлении аудиторских заключений.
Профессиональная конфиденциальность
Информация и данные, составляющие государственную, служебную, коммерческую и индивидуальную тайну, не могут быть разглашены, кроме случаев, предусмотренных действующим законодательством.
Контролер обязан обеспечить конфиденциальность информаций, полученных при проведении аудита и по его завершении.
Так, контролер должен представлять конфиденциальную информацию тогда, когда необходимо:
– проинформировать соответствующие органы публичной власти о несоблюдении требований законодательства;
– охранять/защищать свои профессиональные интересы;
– отвечать на запросы и исследования компетентных органов.
Рабочие документы, включающие информацию, полученную контролером при проведении аудита, являются собственностью Счетной палаты.
Информация из документов конфиденциальна и не может быть разглашена контролерами третьим лицам. Третьи лица не имеют права требовать у контролера документы или их копии, за исключением случаев, предусмотренных действующим законодательством.
Цели и ответственность
При проведении аудита контролеры должны осознать необходимость реализации следующих целей:
– оценка вклада контролера в деятельность Счетной палаты для достижения такого уровня, который обеспечил бы ее преобразование в высший орган аудита;
– соответствующее применение требований законодательства, требований международных и национальных стандартов аудита;
– получение реального эффекта в результате профессионального проведения аудита.
Также в аудиторской деятельности контролер должен:
– проводить аудит в рамках законных компетенций Счетной палаты;
– соблюдать стандарты аудита, методы и процедуры аудита, утвержденные Счетной палатой.
В рамках проведения финансового аудита правильное применение контролером стандартов, методов и процедур, утвержденных Счетной палатой, обеспечит получение в полном объеме доказательств о важных сделках, их соответствие требованиям действующего законодательства, правильность их регистрации, а также их достоверность.
В рамках аудита эффективности контролер применит процедуры, методы и техники, направленные на получение достаточных, релевантных, адекватных и неделимых аудиторских доказательств, в целях установления мер, при которых программа или деятельность публичного субъекта функционирует эффективно и действенно в условиях соблюдения принципа экономии.
–––
• Стандарты аудита утверждаются Счетной палатой и публикуются в специальной брошюре.
• Настоящие стандарты составлены для внутреннего пользования, могут быть дополнены, изменены в зависимости от требований спустя год после их применения на практике.
Утверждены
Постановлением Счетной палаты
№ 79 от 16 ноября 2006 г.
III. СТАНДАРТ АУДИТА, ПРИМЕНЯЕМЫЙ НА ЭТАПЕ ОТЧЕТНОСТИ
Целью стандарта аудита, применяемого на этапе отчетности, является установление норм в отношении формы и содержания заключения контролера на основании результатов финансового аудита и аудита эффективности.
Настоящий стандарт предназначен поддерживать, без изменений, суждения контролера в процессе разработки аудиторского заключения.
Инструкции и объяснения
При завершении каждого финансового аудита контролер должен составить в письменной форме и в установленном порядке аудиторское заключение, в котором четко следует изложить мнение о финансовом положении аудитируемого субъекта.
Каждый аудит эффективности завершается контролером аудиторским заключением, содержащим констатации, выводы, рекомендации аудита эффективности.
Для соответствия стандарту, применяемому на этапе отчетности, аудиторское заключение контролера должно включать следующие требования:
– Доступность, что означает ясное и простое изложение для более легкого понимания пользователями. В случаях использования технической, специальной терминологии, сокращений их значение следует определить отдельно;
– убедительный характер, что означает точное представление результатов аудита, а выводы, рекомендации и требования (в случаях, предусмотренных законодательством) подтвердить достаточными, обоснованными и релевантными аудиторскими доказательствами;
– охватывающий характер, что означает включение контролером полной информации, необходимой для достижения целей аудита;
– объективность, что означает составление взвешенного, без отклонений заключения в соответствии со стандартами аудита, без отклонений, для избежания недоверия к контролеру и подозрения относительно его независимости;
– краткость, что означает включение в заключение только аспектов, исходящих из поставленной задачи, исключая ненужные, незначительные детали, формулировки и констатации, которые могут навредить сущности и доступности аудиторского заключения;
– компетентность, что означает составление аудиторского заключения таким образом, чтобы заключения отражали компетентность и профессионализм контролера, а также адекватное качество реализованной аудиторской деятельности.
Формат аудиторского финансового заключения должен включать следующие основные компоненты:
• Название.
Название аудиторского заключения необходимо для того, чтобы отличить аудиторское заключение от отчетов, которые могут быть составлены другими лицами (например, аудиторской организацией) и должно включать: название аудитируемого субъекта, аудитируемый период и дата составления заключения.
• Вводная часть.
Данный компонент должен включать декларацию контролера, из которого бы следовало, что аудит был запланирован и проведен в целях заверения в том, что финансовое положение аудитируемого субъекта представляет реальную картину, не содержит материальных ошибок и нарушений, представив при этом и приемлемую основу для мнения, сформулированного контролером.
Вводная часть уточняет, что составление и представление финансового положения субъекта входит в обязанности его руководства, а контролер в рамках проведенного аудита обязан выразить свое мнение по проверенному и проанализированному финансовому положению.
Данный компонент должен содержать перечень финансовой отчетности аудитируемого субъекта с указанием аудитируемого периода и даты ее составления.
• Общее представление.
Данный компонент должен включать:
(a) сферу и задачи аудита;
(b) указание получателя/пользователя, кому адресовано заключение;
(c) институциональный контекст;
(d) описание цели деятельности аудитируемого субъекта/государственной программы.
(e) уточнение финансового периода и финансового положения аудитируемого субъекта на этот период;
(f) уточнение общего выделенного субъекту бюджета и общей суммы расходов за соответствующий год;
(g) применяемые стандарты и нормы аудита, благодаря которым пользователь будет уверен в том, что аудит был проведен в соответствии с принятыми нормами и процедурами;
Данный компонент должен состоять из подтверждений контролера о том, что аудит включает:
1) рассмотрение доказательств, подтверждающих данные финансовой отчетности и раскрытие информации;
2) оценку принципов бухгалтерского учета, использованных при составлении финансовой отчетности;
3) анализ бухгалтерских расчетов, важных для субъекта, определенных его руководством при составлении финансовой отчетности;
4) оценку представленной финансовой отчетности в целом.
В данном компоненте контролер должен указать: уровень существенности; факторы, мешающие проведению аудита или ставшие причиной значительных изменений в деятельности аудитируемого субъекта за предыдущий период; технические трудности, с которыми столкнулся контролер в течение аудита (например, отсутствие бухгалтерских записей, оправдательных документов и др.).
• Констатации, выводы, рекомендации, требования (в случаях, предусмотренных законодательством)
Аудиторские констатации контролера должны включать критерии законности (что/как должно быть на проверяемом субъекте согласно требованиям законодательства); установленные факты (что есть на самом деле); последствия/результаты того, "что должно быть" и того, "что есть на самом деле".
Выводы контролера должны основываться на констатациях и быть четко сформулированы.
При рассмотрении выводов контролер в первую очередь должен учесть значимость выявленных им проблем, определив соотношение между причиной проблемы и полученным эффектом. Контролер должен установить, не повторяются ли в констатациях одни и те же причины. Следует отметить, что в основе одного вывода могут стоять различные констатации.
Рекомендации, требования (в случаях, предусмотренных законодательством) должны логически основываться на констатациях и выводах. Они должны быть реальными, выполнимыми и возможными, в связи с чем при их формулировке учитываются любые финансовые, правовые, экономические и социальные притеснения.
Рекомендации даются в том случае, когда контролер определяет возможные и эффективные решения по установленным проблемам или отклонениям. При проверке счетов или других финансовых ситуаций рекомендации должны определять основные направления предложенных изменений, без их рассмотрения во всех деталях. Рекомендации могут заключаться в разработке ведомственных нормативных актов, планов, программ и др., а также в инициировании в установленном порядке изменений существующей правовой основы.
Требования (в случаях, предусмотренных законодательством) должны быть конструктивными и основываться на идентификации и принятии некоторых важных мер по исправлению выявленных негативных аспектов, устранению нарушений, возмещению ущерба, а также улучшению финансово-хозяйственного положения аудитируемого субъекта. В этой связи следует четко определить: причину принятия мер по улучшению, на каком этапе следует принять меры, в какой период, а также кем и каким образом возможно улучшение. В целом эти элементы улучшат мониторинг порядка их внедрения.
В рамках данного компонента контролер должен анализировать причины нерешения существующих проблем бюджетными исполнителями и менеджерами аудитируемых субъектов, а также воздействие решения (или их нерешения) данных проблем на другие участки деятельности субъекта.
Данный компонент охватывает результаты рассмотрения контролером порядка внедрения рекомендаций и требований аудита предыдущего года, представленные в таблице.
В случае констатации правонарушений аудиторское заключение является фундаментальным доказательством для установления ответственности, с четким указанием лица, ответственного за допущенные нарушения. В этом случае содержание данного компонента должно быть адекватным процедуре освоения в соответствии с порядком, установленным Счетной палатой.
• Мнение контролера.
Данный компонент подразумевает краткое, ясное и понятное изложение ситуации со ссылкой на общие выводы аудита о финансовом положении аудитируемого субъекта.
Выражая мнение, контролер оценивает правильность финансового положения, представляет достоверную, своевременную и полную картину касательно всех отличительных аспектов в соответствии с законоположениями.
При аудите проверки счетов и законности/правильности сделок в аудиторском заключении следует сформулировать следующие виды мнений:
– Безусловное мнение (благоприятное);
– Безусловное мнение (благоприятное) с пояснительным параграфом;
– Условное мнение (квалифицированное) путем ограничения сферы аудита или отказа от выражения мнения;
– Отрицательное мнение;
– Отказ от выражения мнения.
Безусловное мнение выражается контролером тогда, когда он приходит к выводу, что:
(a) аудитируемое финансовое положение соответствует принципам и требованиям учета и представляет под всеми материальными аспектами реальную картину финансового положения субъекта;
(b) финансовое положение строго соответствует финансовой отчетности субъекта;
(c) финансовые сделки заключались в соответствии с законоположениями;
(d) вся наиболее важная информация о финансовом положении представлена правдиво.
Безусловное мнение с пояснительным параграфом выражается контролером при выявлении некоторых обстоятельств, решение которых зависит от некоторых последующих событий, неподконтрольных субъекту, но которые могут навредить финансовому положению субъекта. В этом случае контролер может добавить к заключению пояснительный параграф, предупредив тем самым пользователя о выявленных обстоятельствах. Необходимо уточнить, что в этом случае "пояснительный параграф" не обязательно вредит финансовому положению субъекта.
Условное мнение путем ограничения сферы аудита или отказа от выражения мнения выражается контролером в случаях, когда возникают сомнения или несогласие с одной или несколькими статьями финансового положения, но которые не вредят деятельности субъекта.
Ограничение сферы применения аудита:
– может быть обусловлено внешними обстоятельствами (например, контролер был назначен для проведения аудита по истечении аудитируемого периода и не имел возможности участвовать в инвентаризации товаров и материалов);
– может быть обусловлено самим субъектом; в этом случае контролер, направленный для проведения аудита, в соответствии с законом может отказать в проведении аудита, проинформировав об этой ситуации руководство Счетной палаты;
– может быть обусловлено тем, что, по мнению контролера, бухгалтерские записи субъекта неадекватны.
Контролер может выразить руководству субъекта несогласие по некоторым аспектам, таким как разумность выбранной политики бухгалтерского учета, порядок ее применения или адекватность развития информации в финансовой отчетности.
Отрицательное мнение выражается контролером в случаях, когда финансовое положение:
– не соответствует применяемым стандартам и положениям;
– не представляет реальной и точной картины;
– разногласия настолько существенны и фундаментальны, что в целом финансовое положение представлено как ошибочное.
Отказ от выражения мнения составляется контролером в случаях, когда возможное влияние ограничения сферы аудита является столь существенным, что контролер не может получить достаточных и адекватных аудиторских доказательств, и, таким образом, не может выразить мнение в отношении финансовой отчетности.
• Адрес Счетной палаты, подпись контролера.
При соблюдении требований по данному компоненту, контролер должен указать дату завершения аудита, свидетельствующую, что контролер учел произошедшие события и сделки, с которыми он уже ознакомился до указанной даты.
Поскольку контролер ответствен за составление заключения о финансовой отчетности, составленной руководством субъекта, он не вправе датировать заключение до подписания или утверждения финансовой отчетности руководством субъекта.
В аудиторское заключение, подписанное членами группы аудита, следует включить юридический адрес Счетной палаты.
Указанные в аудиторском заключении факты и констатации обсуждаются с аудитируемым субъектом для проверки их правильности.
Руководство субъекта по необходимости проанализирует и представит дополнительные устные объяснения. Контролер в свою очередь учтет их влияние на выводы, указанные в заключении.
Заключение аудита эффективности не имеет предопределяющего формата и может включать следующие компоненты:
– название заключения;
– синтетическое представление контекста, в том числе ведомственного, в котором проводится аудитируемая деятельность;
– описание целей деятельности аудитируемого субъекта и анализ перспективы с точки зрения эффективности, действенности и экономности; детали необходимые для достижения задач аудита;
– описание методологий, используемых для сбора и анализа аудиторских доказательств, с уточнением их источника;
– представление критериев, используемых для оценки эффективности;
– констатации аудита, признанные релевантными для получателей и пользователей заключения;
– выводы о целях аудита;
– рекомендации – как логический результат выводов.
Заключение аудита эффективности должно быть объективным, точным и конструктивным, для чего контролеры должны:
– ясно представить выводы, рекомендации;
– объяснить факты, используя нейтральную терминологию;
– включить все релевантные констатации;
– представить и позитивные констатации.
При составлении заключения аудита эффективности контролеру рекомендовано учесть следующие аспекты:
– включение в заключение самой свежей информации, а при ссылке на цены предыдущих лет их следует указывать актуализированными;
– комплексные события следует представить в хронологическом порядке;
– приложения к заключению, кроме всего прочего, должны включать источники аудиторских доказательств, имена привлеченных внешних консультантов/экспертов, техники и процедуры, используемые для анализа информации, стоящей в основе заключения.
Учитывая, что контролеры Счетной палаты составляют заключения аудитов эффективности, для пользователей которых они адресованы, перед тем как составить заключение, контролеры с точностью должны указать его получателя. Проект заключения аудита эффективности координируется с аудитируемым субъектом.
Аудиторские заключения рассматриваются Счетной палатой в соответствии с законодательством на пленарном заседании в присутствии должностных лиц, представляющих аудитируемый субъект.
Аудиторские заключения и решения Счетной палаты по ним представляются аудитируемым субъектам.
Счетная палата ежегодно отчитывается Парламенту о порядке управления публичными финансовыми средствами, о допущенных нарушениях и принятых мерах.
Счетная палата посредством своих структур регулярно должна проводить проверку порядка внедрения рекомендаций и требований (в случаях, предусмотренных законом).
–––
• Стандарты аудита утверждаются Счетной палатой и публикуются в специальной брошюре.
• Настоящие стандарты составлены для внутреннего пользования, могут быть дополнены, изменены в зависимости от требований спустя год после их применения на практике.
ТЕРМИНОЛОГИЯ
• Получатель/пользователь аудиторского заключения – лица, которым предназначены заключения.
• Последующие события – финансовые мероприятия, имевшие место после завершения отчетного периода по причине возникновения значительных проблем в рамках субъекта.
• Формат аудиторского заключения – совокупность элементов, образующих содержание аудиторского заключения.
• Аудиторское мнение – краткое, ясное и понятное выражение мнения контролера о финансовой отчетности аудитируемого субъекта.
• Пояснительный параграф – добавление к заключению, акцентирующее внимание руководства субъекта на информации, влияющей или могущей повлиять на финансовую отчетность, и включающееся в приложения к заключению.
• Годовой отчет – документ, ежегодно представляемый субъектом и включающий его финансовую отчетность, а также заключение контролера Счетной палаты, независимых аудиторов, а также финансовую или нефинансовую информацию (в соответствии с требованиями действующего законодательства или с общепринятой практикой).
• Аудиторское заключение – письменное изложение контролерами собственного мнения о финансовом положении аудитируемого субъекта.
• Финансовая отчетность – отчет о финансовых результатах, отчет о движении собственного капитала и денежных средств, приложения и объяснительная записка к финансовой отчетности.
• Аудиторский риск – риск выражения контролером Счетной палаты несоответствующего аудиторского мнения при наличии существенных искажений в финансовой отчетности.
• Оценка аудиторского заключения – меры, которые предстоит предпринять в связи с аудитируемым финансовым положением.