Приказ N 32 от 03.03.2000 об утверждении и введении в действие национальных стандартов бухгалтерского учета и комментариев (Стандарты 4,17) (Коментарии к НСБУ 24)

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ

П Р И К А З

об утверждении и введении в действие национальных

       стандартов бухгалтерского учета и комментариев

N 32  от  03.03.2000

 (в силу 09.03.2000) 

Мониторул Офичиал ал Р.Молдова N 27-28 ст.92 от 09.03.2000

* * *

Утратил силу: 01.01.2015

Приказ Министерства финансов N 118 от 06.08.2013

Во исполнение  положений постановления Правительства  Республики  Молдова N 710 от 23 сентября 1994 года "О государственной программе  перехода Республики Молдова на международную систему бухгалтерского  учета и статистики" и на основании Закона о бухгалтерском учете N  426-XIII от 4 апреля 1995 года

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить:

• Национальные стандарты бухгалтерского учета:

- НСБУ 4 "Особенности учета на предприятиях малого бизнеса" и

- НСБУ 17 "Учет аренды (лизинга)";

• Изменения и дополнения N 1 к НСБУ 2 "Товарно-материальные запасы";

• Комментарии по применению НСБУ 24 "Раскрытие информации  о  связанных сторонах".

2. Национальные  стандарты  бухгалтерского учета и  комментарии  (согласно  пункту 1 настоящего приказа) вступают в силу со  дня  опубликования в Monitorul Оficial al Republicii Moldova. Операции,  отраженные  с  1 января 2000 года до даты опубликования,  будут  скорректированы в соответствии с требованиями утвержденных стандартов.

НСБУ 4 "ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ

МАЛОГО БИЗНЕСА"

Примечание: По всему тексту фразу "принцип начисления" заменить на "метод начислений"; наименование счета 242 "Расчетный счет" на "Текущие счета в национальной валюте"; наименование "Отчет о финансовых результатах" словами "Отчет о прибыли и убытках" согласно Приказу Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008

ВВЕДЕНИЕ

1. Настоящий стандарт не имеет аналога в перечне международных стандартов и разработан исходя из необходимости упрощения бухгалтерского учета для категорий предприятий малого бизнеса.

[Параграф 1 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

ЦЕЛЬ

2. Цель данного стандарта состоит в установлении правил ведения бухгалтерского учета, составления учетных регистров и финансовых отчетов для категорий предприятий малого бизнеса.

[Параграф 2 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

СФЕРА ДЕЙСТВИЯ

3. Настоящий стандарт распространяется на предприятия, которые соответствуют требованиям, предусмотренным в ст.15, а.(1), пункт (б) Закона о бухгалтерском учете № 113-XVI от 27.04.2007 г., которые применяют упрощенную систему бухгалтерского учета путем двойной записи.

[Параграф 3 в редакции Приказа Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

4. Положения данного стандарта не распространяются на:

a) предприятия малого бизнеса,

- занимающие по заключению государственного органа, осуществляющего антимонопольное регулирование, доминирующее положение на внутреннем товарном рынке,

- созданные на паевой основе, если в их имуществе (уставном капитале) совокупная доля учредителей, не относящихся к субъектам малого бизнеса, превышает 35 процентов,

- превысившие за отчетный период показатели, установленные действующим законодательством для субъектов малого бизнеса (среднегодовую численность работающих, объем производства (продаж) и др.);

b) лица, осуществляющие деятельность на основе предпринимательского патента.

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

5. В данном стандарте использованы термины со следующим содержанием:

Предприятие малого бизнеса - предприятие, имеющее статус юридического или физического лица, на котором среднегодовая численность работающих, объем производства (продаж) и/или другие показатели не превышают пределы, установленные действующим законодательством¹ для субъектов малого бизнеса;

__________________

¹ На дату утверждения настоящего стандарта критерии отнесения предприятий к малому бизнесу установлены Законом Республики Молдова "О поддержке и защите малого бизнеса" N 112-XIII от 20.05.94 г. (с учетом последующих изменений и дополнений).

Полная система бухгалтерского учета - система бухгалтерского учета, основанная на применении единого Плана счетов бухгалтерского учета, форм учетных регистров и финансовых отчетов, предусмотренных для хозяйствующих субъектов, не относящихся согласно действующему законодательству к малому бизнесу;

Упрощенная система бухгалтерского учета путем двойной записи – система учета, которая предусматривает отражение экономических фактов на основе двойной записи с применением упрощенных вариантов плана счетов бухгалтерского учета, учетных регистров и финансовых отчетов;

Упрощенный План счетов бухгалтерского учета - перечень счетов, установленный предприятием малого бизнеса в условиях применения упрощенной системы бухгалтерского учета путем двойной записи для учета своих активов, собственного капитала, обязательств, доходов, расходов и результатов деятельности;

Метод начислений – основа учета, в соответствии с которой элементы бухгалтерского учета признаются по мере их возникновения независимо от момента получения /выплаты денежных средств или компенсации в другой форме;

Кассовый метод учета – основа учета, в соответствии с которой элементы бухгалтерского учета признаются по мере получения /выплаты денежных средств или компенсации в другой форме;

Двойная запись – метод отражения экономического факта по дебету одного счета и кредиту другого счета в одной и той же сумме.

[Параграф 5 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Общие положения

6. Категории предприятий малого бизнеса ведут бухгалтерский учет в соответствии с методологическими принципами и правилами, установленными Законом “О бухгалтерском учете”, Концептуальными основами подготовки и представления финансовых отчетов, национальными стандартами бухгалтерского учета, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и настоящим стандартом.

[Параграф 6 в редакции Приказа Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

7. Ответственность за ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности несут:

a) руководство (исполнительный орган) – в субъектах с ограниченной ответственностью;

b) партнеры – в субъектах, собственники которых несут неограниченную ответственность;

c) собственник – в случае индивидуальных предпринимателей;

d) руководитель субъекта – в субъектах, не предусмотренных в пунктах a) – c).

В зависимости от объема учетной работы руководитель предприятия может:

a) создать бухгалтерскую службу как обособленное структурное подразделение, возглавляемое начальником бухгалтерской службы (главным бухгалтером);

b) предусмотреть в штатном расписании должность бухгалтера;

c) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета аудиторской (специализированной) фирме;

d) вести бухгалтерский учет лично при условии, что уровень его образования соответствует требованиям, предусмотренным действующим законодательством.

[Параграф 7 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

8. Для ведения бухгалтерского учета предприятие обязано разрабатывать и применять собственную учетную политику. Порядок формирования и раскрытия учетной политики установлен положениями НСБУ 1 "Учетная политика", утвержденного Приказом министра финансов Республики Молдова N 174 от 25.12.97 г. и введенного в действие с 1 января 1998 года.

В своей учетной политике предприятие определяет:

- применяемую систему бухгалтерского учета (полную или упрощенную);

- выбранный вариант упрощенной системы бухгалтерского учета;

- правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

- упрощенный План счетов бухгалтерского учета;

- методы оценки активов и обязательств;

- способы начисления износа (амортизации) долгосрочных активов;

- порядок признания и учета доходов, расходов и финансовых результатов;

- другие организационно-методические аспекты бухгалтерского учета.

9. Учетная политика на текущий год утверждается лицами, ответственными за ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в конце предшествующего года и применяется с 1 января отчетного года. Вновь созданное предприятие утверждает свою учетную политику до первого представления финансовых отчетов, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации.

[Параграф 9 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

10. Предприятие составляет первичные документы в соответствии с положениями ст.19-20 Закона “О бухгалтерском учете” № 113-XVI от 27.04.2007 г.. Ответственность за обеспечение контроля за проводимыми хозяйственными операциями и регистрации их в первичных документах несет руководитель предприятия.

Предприятие может применять типовые междуведомственный и ведомственные формы первичных учетных документов, а также самостоятельно разработанные и утвержденные в установленном порядке формы документов, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные действующим законодательством.

К обязательным реквизитам первичных учетных документов относятся: наименование документа; дата его составления; содержание хозяйственной операции; единица измерения хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование предприятия; должности и фамилии лиц, ответственных за проведение и правильное оформление хозяйственной операции; подписи этих лиц и их разборчивые написания.

[Абзац 3 исключен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании. При реализации товаров, продукции и услуг с применением контрольно-кассовых с фискальной памятью машин первичные учетные документы (по оприходованию денег и списанию балансовой стоимости реализованных товаров, продукции и услуг) составляются не реже одного раза в день, по его окончании - на основании кассовых чеков.

Внесение исправлений в денежные документы (кассовые и банковские) не допускается. Исправление ошибок в других первичных документах должно быть подтверждено документально и подписью лиц, составивших и подписавших эти документы, с указанием даты внесения поправки. Ответственность за своевременность и правильность составления первичных учетных документов, достоверность содержащейся в них информации несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и/или электронных носителях информации. В последнем случае предприятие обязано изготовить копии таких документов на бумажных носителях и оформить их в порядке, установленном действующим законодательством.

[Параграф 10 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

11. Информация, содержащаяся в первичных учетных документах, подлежит отражению и накоплению в учетных регистрах, по данным которых составляются финансовые отчеты. Учетные регистры могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листках, карточках, а также на машинных носителях информации. При автоматизированной обработке учетных данных итоговая информация должна оформляться в виде исходящих бумажных учетных регистров.

Бухгалтерский регистр должен содержать следующие обязательные элементы:

а) наименование регистра;

b) наименование субъекта, составляющего регистр;

с) дату начала и окончания ведения регистра и/или период, за который он составляется;

d) дату совершения экономических фактов, сгруппированных в хронологическом и/или систематическом порядке;

е) единицы учета экономических фактов;

f) должности, фамилии, имена и подписи лиц, ответственных за составление регистра.

Обязательными бухгалтерскими регистрами являются Главная книга, оборотный баланс или другие сводные регистры, служащие основой для составления финансовых отчетов.

Ответственность за правильность отражения хозяйственных операций в учетных регистрах, за своевременность их составления несут лица, составившие и подписавшие эти регистры. Исправление ошибок в учетных регистрах должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты поправки.

[Параграф 11 дополнен изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

12. Первичные документы, учетные регистры и финансовые отчеты подлежат обязательному хранению в порядке, установленном действующим законодательством. Ответственность за обеспечение их хранения несет руководитель предприятия.

13. Предприятие ведет бухгалтерский учет на основе метода начислений или кассового метода учета в соответствии со ст.17 Закона “О бухгалтерском учете” № 113-XVI от 27.04.2007 г.

[Параграф 13 в редакции Приказа Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

14. Предприятие может вести бухгалтерский учет по полной или упрощенной системе. Система бухгалтерского учета выбирается каждым предприятием самостоятельно исходя из информационных потребностей, объема производства (продаж) и особенностей деятельности, а также других факторов и отражается в учетной политике на отчетный год. Так, предприятиям со сложным циклом производства, осуществляющим несколько видов деятельности, рекомендуется использовать полную систему бухгалтерского учета, а предприятиям с простым технологическим процессом производства и одним видом деятельности - упрощенную систему бухгалтерского учета.

[Параграф 14 исключен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

ПОЛНАЯ СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

15. При применении полной системы бухгалтерского учета предприятие ведет учет в таком же порядке, как и хозяйствующие субъекты, не относящиеся в соответствии с действующим законодательством к малому бизнесу. При этом предприятие должно:

a) применять План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденныйПриказом министра финансов Республики Молдова N 174 от 25.12.97г. и введенный в действие с 1 января 1998 года;

b) использовать формы учетных регистров, рекомендуемые для хозяйствующих субъектов, не относящихся к малому бизнесу;

c) составлять финансовые отчеты в полном объеме по единым формам, предусмотренным НСБУ 5 "Представление финансовых отчетов" и НСБУ 7 "Отчет о движении денежных средств", утвержденными Приказом министра финансов Республики МолдоваN 174 от 25.12.97г. и введенным в действие с 1 января 1998 года.

[Параграф 15 исключен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

16. При применении упрощенной системы бухгалтерского учета предприятие:

a) разрабатывает и применяет упрощенный План счетов бухгалтерского учета;

b) использует формы учетных регистров, рекомендуемые настоящим стандартом;

c) составляет финансовые отчеты в объеме и по формам, предусмотренным настоящим стандартом.

УПРОЩЕННЫЙ ПЛАН СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

И ПОРЯДОК ЕГО ПРИМЕНЕНИЯ

17.Упрощенный План счетов разрабатывается каждым предприятием самостоятельно на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденного Приказом министра финансов Республики Молдова N 174 от 25.12.97 г., и отражается в учетной политике предприятия на отчетный год.

Предприятие может использовать в качестве рекомендательного следующий упрощенный План счетов бухгалтерского учета:

[Параграф 17 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

18. В необходимых случаях предприятие может самостоятельно использовать и другие синтетические счета, включая счета управленческого учета. Например, если предприятие кроме операционной осуществляет и инвестиционную деятельность, то ему необходимо дополнительно применять счета 621 "Доходы от инвестиционной деятельности" и 721 "Расходы инвестиционной деятельности". Предприятие, по своему усмотрению, может также открывать субсчета к синтетическим счетам упрощенного Плана счетов. Например, к синтетическому счету 123 "Основные средства" могут быть открыты следующие субсчета: 1231 "Земельные участки", 1232 "Основные средства" и 1233 "Природные ресурсы"; к синтетическому счету 211 "Материалы" - субсчета 2111 "Материалы" и 2112 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы".

19. Предприятие отражает операции на счетах бухгалтерского учета в соответствии с Методологическими нормами применения счетов бухгалтерского учета, утвержденными Приказом министра финансов N 174 от 25.12.97 г., и с учетом положений настоящего стандарта.

Учетные регистры, рекомендуемые настоящим стандартом

20. Предприятие может применять один из двух вариантов ведения учетных регистров:

- на основе Книги-журнала учета хозяйственных операций;

- с использованием Ведомостей учета хозяйственных операций по счетам (группам счетов) бухгалтерского учета.

21. Вариант ведения учетных регистров выбирается каждым предприятием самостоятельно исходя из его объема производства (продаж) и сферы деятельности и отражается в учетной политике на отчетный год.

22. Предприятие может самостоятельно приспосабливать рекомендуемые настоящим стандартом учетные регистры к специфике своей деятельности, а также вводить дополнительные регистры. При этом должны обеспечиваться:

- соблюдение единой методологической основы бухгалтерского учета, предполагающей применение методов начисления и двойной записи;

- взаимосвязь данных аналитического и синтетического учета;

- сплошное отражение всех хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов;

- накапливание и систематизация данных первичных учетных документов в разрезе показателей, необходимых для управления и контроля за хозяйственной деятельностью предприятия, а также для составления финансовых отчетов.

Вариант на основе Книги-журнала учета

хозяйственных операций

23. Данный вариант ведения учетных регистров рекомендуется для предприятий, деятельность которых не требует больших запасов материальных ресурсов, учета дебиторской и кредиторской задолженностей, а процесс производства продукции и ее реализации завершается в течение отчетного месяца. При этом регистрация первичных учетных документов, отражение операций на счетах, определение финансового результата производятся в одном бухгалтерском регистре - Книге-журнале учета хозяйственных операций (в дальнейшем - Книга) по форме N S-1 (Приложение 1 к настоящему стандарту). В необходимых случаях предприятие может кроме Книги использовать и другие учетные регистры, формы которых приведены в приложениях к настоящему стандарту: Ведомость учета долгосрочных активов и их износа (амортизации) - форма N S-2, Ведомость учета оплаты труда - форма N S-10, Ведомость учета расчетов с бюджетом - форма N S-11.

24. Книга является регистром аналитического и синтетического учета, на основании которого определяются остатки активов, собственного капитала и обязательств, суммы доходов, расходов и результатов деятельности предприятия на конкретную дату, а также составляются финансовые отчеты.

Книга - это комбинированный регистр бухгалтерского учета, где содержатся все применяемые предприятием бухгалтерские счета, что позволяет вести учет хозяйственных операций на каждом из них. При этом Книга должна содержать информацию, необходимую для заполнения соответствующих статей Бухгалтерского баланса и Отчета о прибыли и убытках.

Предприятие может открывать Книгу на каждый месяц (при необходимости используя вкладные листы для учета операций по счетам) или в целом за отчетный год. Во втором случае Книга должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице Книги записывается количество содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписями руководителя и лица, ответственного за ведение бухгалтерского учета, а также оттиском печати предприятия.

Книга открывается записями сумм остатков на начало текущего месяца (начало деятельности предприятия) по каждому синтетическому счету.

Затем в гр.3 "Содержание операций" записывается месяц и в хронологической последовательности позиционным способом на основании каждого первичного документа отражаются все хозяйственные операции этого месяца. Причем суммы каждой операции, зарегистрированной в Книге, отражаются методом двойной записи: одновременно по графам "Дебет" и "Кредит" счетов учета активов, пассивов и финансовых результатов.

В течение месяца на счете 215 "Незавершенное производство" по дебету отражаются затраты на производство продукции (услуг), а по кредиту - фактическая себестоимость сданной на склад продукции (оказанных услуг), которая определяется в специальном расчете (калькуляции).

Доходы и расходы предприятия отражаются в соответствии с методом начисления непосредственно по кредиту и дебету счета 333 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода". При осуществлении на предприятии нескольких видов деятельности (операционной, инвестиционной, финансовой) к счету 333 могут быть открыты соответствующие субсчета, а в Книге - предусмотрены дополнительные графы. При отражении операций на счете 333 следует иметь в виду, что использование товаров, продукции (услуг) в личных целях, а также в счет оплаты труда владельцев и работников предприятия считается реализацией с признанием доходов и расходов от продаж.

Финансовый результат от реализации товаров, продукции (услуг) определяется как разница между дебетовым и кредитовым оборотами счета 333 и отражается в Книге отдельной строкой. В этом случае в гр.3 производится запись "Финансовый результат за месяц", а в графах "сумма", "счет 333 - кредит" (если получена прибыль) или "счет 333 - дебет" (если получен убыток) отражается величина финансового результата за текущий месяц.

По окончании месяца подсчитываются итоговые суммы оборотов по дебету и кредиту всех синтетических счетов, которые должны быть равны итогу по гр.4. При этом следует иметь в виду, что обороты по счету 333 отражаются нарастающим итогом с начала года.

После подсчета итоговых сумм дебетовых и кредитовых оборотов счетов за текущий месяц выводится сальдо по каждому из них на последний день отчетного месяца. На основании сальдо счетов классов 1 - 5 заполняется Бухгалтерский баланс, а по данным дебетового и кредитового оборотов счета 333 составляется Отчет о прибыли и убытках предприятия.

Вариант с использованием Ведомостей учета хозяйственных

операций по счетам (группам счетов) бухгалтерского учета

25. Данный вариант ведения учетных регистров применяется предприятиями, осуществляющими процесс производства продукции (оказания услуг), связанного с большими материальными и трудовыми затратами; имеющими значительные запасы материалов, товаров и продукции; выполняющими расчеты с дебиторами и кредиторами в основном через банк. По этому варианту для учета хозяйственных операций предприятие может использовать следующие регистры бухгалтерского учета:

- Ведомость учета долгосрочных активов и их износа (амортизации) - форма N S-2 (Приложение 2);

- Ведомость учета товарно-материальных запасов - форма N S-3 (Приложение 3);

- Ведомость учета животных и птицы - форма N S-4 (Приложение 4);

- Ведомость учета затрат и расходов - форма N S-5 (Приложение 5);

- Ведомость учета денежных средств и инвестиций - форма N S-6 (Приложение 6);

- Ведомость учета расчетов с покупателями и другими дебиторами - форма N S-7 (Приложение 7);

- Ведомость учета собственного капитала - форма N S-8 (Приложение 8);

- Ведомость учета расчетов с поставщиками - форма N S-9 (Приложение 9);

- Ведомость учета оплаты труда - форма N S-10 (Приложение 10);

- Ведомость учета расчетов с бюджетом - форма N S-11 (Приложение 11);

- Ведомость учета расчетов с другими кредиторами - форма N S-12 (Приложение 12);

- Ведомость учета реализации и финансовых результатов - форма N S-13 (Приложение 13);

- Ведомость (шахматная) - форма N S-14 (Приложение 14);

- Оборотная ведомость по синтетическим счетам - форма N S-15 (Приложение 15).

26. Каждая Ведомость применяется для учета операций по одному или группе счетов бухгалтерского учета. Сумма каждой операции отражается одновременно в двух ведомостях: в одной - по дебету, а в другой - по кредиту корреспондирующего счета. При этом в обеих ведомостях, в графах "Содержание операции", делаются записи на основании первичных учетных документов о содержании совершенной операции либо даются соответствующие пояснения.

Обобщение месячных оборотов, отраженных в ведомостях форм N S-2 - N S-13, производится в Ведомости (шахматной) по форме N S-14, на основании которой составляется Оборотная ведомость по синтетическим счетам (форма N S-15). По данным Оборотной ведомости S-15 составляются Бухгалтерский баланс и Отчет о прибыли и убытках предприятия.

Кроме Оборотной ведомости S-15 предприятие может также составлять и Главную книгу.

Во всех применяемых ведомостях указываются месяц, в котором они заполняются, а в необходимых случаях - наименование синтетических счетов. В конце месяца после подсчета итогов оборотов и определения остатков счетов ведомости подписываются лицами, составившими и проверившими записи.

Ведомость учета долгосрочных активов и

их износа (амортизации) (форма N S-2)

27.Ведомость учета долгосрочных активов и их износа (амортизации) (форма N S-2) является регистром аналитического и синтетического учета наличия и движения основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности (счета 123 "Основные средства", 111 "Нематериальные активы"), а также расчета сумм их износа (амортизации) (счета 124 "Износ основных средств", 113 "Амортизация нематериальных активов"). Для учета основных средств и нематериальных активов могут быть открыты отдельные ведомости S-2.

Данные по основным средствам (нематериальным активам) записываются в Ведомости позиционным способом по каждому объекту отдельно. Ежемесячно при наличии движения основных средств (нематериальных активов) подсчитываются суммы их оборотов и остатков на последнее число текущего месяца. Перемещение основных средств (нематериальных активов) внутри предприятия в Ведомости не отражается.

Начисленная сумма износа (амортизации) также отражается и в ведомостях "Учет затрат и расходов" S-5 и "Учет реализации и финансовых результатов" S-13.

При наличии на предприятии значительного количества объектов основных средств их аналитический учет ведется с использованием "Инвентарной карточки учета основных средств" (типовой формы N ОС-6). На основании итоговых данных карточек учета движения основных средств (форма N ОС-8) ведется сводный учет движения основных средств по счету 123 "Основные средства" в Ведомости S-2. В этом случае начисление износа производится в отдельном расчете (разработочной таблице), составленном предприятием самостоятельно.

Оценка долгосрочных активов и начисление их износа (амортизации) производятся в соответствии с положениями НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов".

Ведомость учета товарно-материальных запасов

(форма N S-3)

28.Ведомость учета товарно-материальных запасов (форма N S-3) предназначена для аналитического и синтетического учета производственных запасов, продукции и товаров, отражаемых на счетах 211 "Материалы", 216 "Продукция" и 217 "Товары".

Ведомость открывается на месяц и ведется материально ответственными лицами (или бухгалтерией) раздельно по производственным запасам, продукции и товарам в разрезе видов ценностей независимо от того, было или нет за отчетный месяц движение по тем или иным ценностям.

Товарно-материальные запасы отражаются в Ведомости в соответствии с НСБУ 2 "Товарно-материальные запасы" по стоимости приобретения (фактической себестоимости), включающей покупную стоимость запасов, транспортные затраты, а также налоги, сборы и пошлины, предусмотренные действующим законодательством (кроме налогов, которые впоследствии должны быть возвращены (зачтены) предприятию налоговыми органами).

При наличии на предприятии двух и более материально ответственных лиц, которые ведут учет ценностей с применением ведомостей S-3, в бухгалтерии на основе указанных ведомостей составляется Сводная ведомость S-3, в которой отражаются наличие и движение товарно-материальных запасов за месяц по предприятию в целом.

Данные об отпуске материалов в производство, о продаже продукции и товаров из Ведомости S-3 или Сводной ведомости записываются соответственно в ведомостях S-5 "Учет затрат и расходов" и/или S-13 "Учет реализации и финансовых результатов".

Ведомость учета животных и птицы

(форма N S-4)

29.Ведомость учета животных и птицы (форма N S-4) применяется для учета наличия и движения животных и птицы, находящихся на выращивании и откорме. Записи в Ведомости производятся на основе первичных документов по каждому виду и группе животных и птицы отдельно, указывая количество голов, живой вес и стоимость.

Купленные животные (птица) отражаются по стоимости приобретения, а собственного производства - в течение года - по нормативной (плановой) себестоимости с доведением в конце года до фактической себестоимости.

В графах 10 и 14 указываются корреспондирующие счета по поступлению и выбытию животных и птицы соответственно.

Подсчитанные обороты и выведенные остатки в денежном выражении на конец отчетного периода переносятся в Оборотную ведомость по синтетическим счетам или в Главную книгу.

Ведомость учета затрат и расходов (форма N S-5)

30.Ведомость учета затрат и расходов (форма N S-5) применяется для аналитического и синтетического учета затрат, связанных с производством продукции (оказанием услуг), с созданием (строительством) объектов основных средств, а также расходов будущих и текущего периодов, учитываемых соответственно на счетах 215 "Незавершенное производство", 121 "Незавершенные материальные активы"², 251 "Текущие расходы будущих периодов", 713 "Общие и административные расходы", 731 "Расходы (экономия) по подоходному налогу".

________________

² Для учета незавершенных материальных активов открывается отдельная Ведомость S-5.

Учет затрат ведется по производствам в разрезе видов выпускаемой продукции (услуг), по объектам и статьям затрат, предусмотренных НСБУ 3 "Состав затрат и расходов предприятия".

Затраты (расходы) по дебету счетов 215, 121, 251, 713 собираются с кредита разных счетов на основании данных ведомостей (S-2, S-3, S-10 и др.) или непосредственно из первичных документов.

Фактическая себестоимость продукции (услуг) списывается с кредита счета 215 в дебет соответствующих счетов по направлениям использования продукции - на склад (счет 216 "Продукция"), реализацию услуг (счет 711 "Себестоимость продаж") и др.

Затраты, приходящиеся на незаконченную продукцию (услуги), числятся на счете 215 в разрезе производств (по видам продукции) как незавершенное производство.

Остатки незавершенного производства на начало текущего месяца отражаются в Ведомости S-5 согласно конечным остаткам аналогичной ведомости за предыдущий месяц. Остаток незавершенного производства на конец текущего месяца определяется по актам инвентаризации или расчетным путем на основании учетных данных.

Фактическая себестоимость созданных (законченных строительством) объектов основных средств списывается в дебет счета 123 "Основные средства".

Расходы будущих периодов, относящиеся к текущему месяцу, списываются на затраты и/или расходы текущего периода. Расходы текущего отчетного периода (общие и административные расходы, расходы (экономия) по подоходному налогу) отражаются на счетах 713 и 731 нарастающим итогом с начала года. Закрытие счетов 713 и 731 производится только в конце года путем списания общей суммы накопленных расходов в дебет счета 333 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода".

Ведомость учета денежных средств и инвестиций

(форма N S-6)

31.Ведомость учета денежных средств и инвестиций (форма N S-6) предназначена для учета денежных средств и инвестиций, отражаемых на счетах 241 "Касса", 242 "Текущие счета в национальной валюте", 131 "Долгосрочные инвестиции в несвязанные стороны", 231 "Краткосрочные инвестиции в несвязанные стороны". Для учета кассовых операций, операций по расчетному счету (и валютному - при его наличии) и инвестициям могут открываться отдельные ведомости S-6.

Получение и выдача денежных средств, оформление приходных и расходных документов, ведение кассовой книги, составление отчета о кассовых операциях осуществляются в общеустановленном порядке.

Записи в Ведомости S-6 в части операций по расчетному счету и другим счетам в банках производятся на основании выписок банков и приложенных к ним документов. Совершение и оформление операций по расчетному счету производятся в порядке, установленном соответствующими нормативными актами Национального банка Молдовы.

Ведомость учета расчетов с покупателями

и другими дебиторами (форма N S-7)

32.Ведомость учета расчетов с покупателями и другими дебиторами (форма N S-7) используется для учета расчетов с покупателями, бюджетом, подотчетными лицами и другими дебиторами, отражаемых на счетах 221 "Краткосрочная дебиторская задолженность по торговым счетам", 224 "Краткосрочные авансы выданные", 225 "Краткосрочная дебиторская задолженность по расчетам с бюджетом", 227 "Краткосрочная дебиторская задолженность персонала", 229 "Прочая краткосрочная дебиторская задолженность". Записи в Ведомости ведутся позиционным способом по каждому дебитору на основании данных первичных документов.

При использовании одного бланка Ведомости для отражения операций, учитываемых на нескольких бухгалтерских счетах, на каждый из них в Ведомости отводится необходимое количество строк, а в гр.3 "Наименование счетов, дебиторов (предприятий, Ф.И.О работников)" записываются номер и наименование счета. Далее по этой же графе отражаются виды дебиторской задолженности, указываются покупатели, подотчетные лица и другие дебиторы, а затем позиционным способом по каждому дебитору - развернутое сальдо и движение за месяц.

По окончании месяца по каждому счету подсчитываются дебетовые и кредитовые обороты и выводится развернутое сальдо (дебетовое и/или кредитовое) на последний день текущего месяца.

Ведомость учета собственного капитала

(форма N S-8)

33.Ведомость учета собственного капитала (форма N S-8) предназначена для учета наличия и движения элементов собственного капитала, отражаемых на счетах 311 "Уставный капитал", 321 "Резервы, установленные законодательством", 332 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет", 333 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" и 341 "Разницы от переоценки долгосрочных активов", 342 "Субсидии государственным предприятиям".

Для отражения операций в Ведомости выделяется необходимое количество строк по каждому счету собственного капитала. Причем следует иметь в виду, что на счете 311 операции учитываются только после регистрации изменений уставного капитала в порядке, установленном действующим законодательством.

На счете 333 учет прибыли и ее использования ведется нарастающим итогом с начала года. Для этого к данному счету можно открыть два субсчета: 3331 "Прибыль (убыток) отчетного периода" и 3332 "Использование прибыли". Сальдо по счету 333 на начало месяца записывается в разрезе указанных субсчетов на основании данных Ведомости S-8 за предыдущий месяц.

В конце года определяется сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) текущего года (разница между суммами, отраженными на субсчетах 3331 и 3332), которая после реформации Бухгалтерского баланса переносится в Ведомость S-8 следующего года в составе результатов прошлых лет.

Ведомость учета расчетов с поставщиками

(форма N S-9)

34.Ведомость учета расчетов с поставщиками (форма N S-9) применяется для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, отражаемых на счете 521 "Краткосрочные обязательства по торговым счетам". Ведомость на текущий месяц открывается путем перенесения в нее остатков задолженности предприятия в разрезе счетов поставщиков и подрядчиков из аналогичной Ведомости за предыдущий месяц.

В Ведомость по кредиту счета 521 позиционным способом записываются данные счетов поставщиков - за полученные материальные ценности и подрядчиков - за оказанные услуги.

По дебету счета 521 отражаются операции по оплате счетов поставщиков и подрядчиков (кредит счетов 242 "Текущие счета в национальной валюте", 511 "Краткосрочные кредиты банков" и др.). В конце месяца подсчитываются обороты по дебету и кредиту счета 521 и выводится его развернутое сальдо (дебетовое и/или кредитовое).

Ведомость учета оплаты труда

(форма N S-10)

35.Ведомость учета оплаты труда (форма N S-10) предназначена для учета расчетов с работниками предприятия по оплате труда, отражаемых на счете 531 "Обязательства персоналу по оплате труда". В разделе Ведомости "Кредит счета 531 (начислено)" показываются на- численные работникам предприятия (состоящим и не состоящим в штате) суммы заработной платы, премии, надбавок, доплат и других выплат, предусмотренных действующим законодательством. Оплата труда отражается в Ведомости по категориям работников, объектам учета затрат и видам производств.

Одновременно в разделе Ведомости "Дебет счета 531 (удержано, оплачено)" производится расчет всех удержаний из начисленных сумм по оплате труда работников в соответствии с действующим законодательством (подоходного налога; сумм выданных авансов; сумм, удержанных с подотчетных лиц; сумм по исполнительным листам в пользу других юридических и физических лиц).

В конце месяца определяются обороты по дебету и кредиту счета 531 и выводится развернутое сальдо (дебетовое и/или кредитовое), которое переносится в Ведомость S-10 на следующий месяц.

Ведомость учета расчетов с бюджетом

(форма N S-11)

36.Ведомость учета расчетов с бюджетом (форма N S-11) используется для аналитического и синтетического учета расчетов с бюджетом по налогам и платежам, отражаемых на счете 534 "Обязательства по расчетам с бюджетом". Записи в Ведомости ведутся позиционным способом по видам налогов и платежей: подоходному налогу с юридических лиц; подоходному налогу с физических лиц; налогу на добавленную стоимость; акцизному налогу; земельному налогу; экономическим санкциям и др.

По окончании месяца подсчитываются дебетовые и кредитовые обороты и выводится развернутое сальдо (дебетовое и/или кредитовое) по каждому виду налогов и платежей (субсчетам синтетического счета 534 "Обязательства по расчетам с бюджетом").

Ведомость учета расчетов с другими кредиторами

(форма N S-12)

37.Ведомость учета расчетов с другими кредиторами (форма N S-12) предназначена для учета расчетов по социальному, медицинскому, личному и имущественному страхованию, по банковским кредитам, с учредителями и другими кредиторами, а также по полученным авансам и по средствам целевых финансирования и поступлений, отражаемых на счетах 423 "Целевые финансирование и поступления", 511 "Краткосрочные кредиты банков", 523 "Краткосрочные авансы полученные", 533 "Обязательства по страхованию", 537 "Обязательства учредителям и другим участникам", 539 "Прочие краткосрочные обязательства". Записи в Ведомости ведутся позиционным способом по каждому кредитору (Социальному фонду, учредителям, банкам, юридическим и физическим лицам).

При использовании одного бланка Ведомости для отражения операций, учитываемых на нескольких бухгалтерских счетах, на каждый из них в Ведомости отводится необходимое количество строк, а в гр.3 "Наименование счетов, кредиторов (предприятий, физических лиц), содержание операции" записываются его номер и наименование.

В конце месяца по каждому счету подсчитываются итоги оборотов по дебету и кредиту и выводится развернутое сальдо (дебетовое и/или кредитовое).

Ведомость учета реализации и финансовых результатов

(форма N S-13)

38.Ведомость учета реализации и финансовых результатов (форма N S-13) предназначена для учета расходов и доходов предприятия от реализации товаров, продукции (услуг), отражаемых соответственно на счетах 711 "Себестоимость продаж" и 611 "Доходы от продаж"³. Расходы и доходы признаются согласно НСБУ 3 "Состав затрат и расходов предприятия" и НСБУ 18 "Доход" на основе метода начисления в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от момента фактического получения (выплаты) денежных средств или другой формы компенсации.

________________

³ Ведомость по форме N S-13 может применяться также для учета расходов и доходов, связанных с осуществлением других видов деятельности (инвестиционной, финансовой) и чрезвычайными событиями.

При отпуске продукции (оказании услуг) покупателю (заказчику) записи в Ведомости производятся позиционным способом по каждому счету (покупателю, виду продукции). В графах 6-9 отражается себестоимость реализованных товаров, продукции и услуг с кредита счетов учета товарно-материальных запасов, а в графах 10-13 - их стоимость по отпускным ценам (без НДС) согласно счету, предъявленному покупателю (заказчику).

При заполнении Ведомости S-13 следует иметь в виду, что обороты на счетах доходов и расходов отражаются нарастающим итогом с начала года и по окончании каждого отчетного периода переносятся в Отчет о прибыли и убытках. Закрытие счетов расходов и доходов от продаж производится только по окончании года путем их списания соответственно в дебете и кредите счета 333 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода".

Финансовый результат отражается в Ведомости отдельной строкой и в течение года определяется расчетным путем как разница между накопленными доходами (гр.13) и расходами (гр.9).

Ведомость (шахматная) (форма N S-14)

39.Ведомость (шахматная) (форма N S-14) является регистром синтетического учета и предназначена для обобщения данных текущего учета и взаимной проверки правильности записей, произведенных по счетам бухгалтерского учета.

Ведомость S-14 открывается на каждый месяц и служит для записей данных по дебету и кредиту каждого счета в отдельности. В Ведомости по вертикали приводятся дебетуемые, а по горизонтали - кредитуемые счета.

Для заполнения Ведомости S-14 сначала в нее переносятся кредитовые обороты из применяемых ведомостей с разноской их в дебет соответствующих счетов.

После этого по каждому счету подсчитывается дебетовый оборот, который должен быть равен дебетовому обороту, отраженному по данному счету в соответствующей ведомости.

В конце месяца подсчитываются итоговые дебетовые и кредитовые обороты по синтетическим счетам, которые должны быть равны между собой.

Дебетовые и кредитовые обороты по каждому синтетическому счету переносятся в Оборотную ведомость по синтетическим счетам S-15, в которой подсчитывается остаток на последний день отчетного месяца.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам

(форма N S-15)

40.Оборотная ведомость по синтетическим счетам (форма N S-15) предназначена для обобщения месячных оборотов и остатков счетов, контроля правильности составления бухгалтерских записей и финансовых отчетов.

В гр.1 приводятся номера и наименования всех синтетических счетов, открытых на предприятии. Графы 2 и 3 заполняются на основании Оборотной ведомости S-15 за предыдущий месяц и содержат данные о дебетовых и кредитовых остатках синтетических счетов на начало месяца. В графах 4 и 5 показываются дебетовые и кредитовые обороты синтетических счетов, отраженных в Ведомости (шахматной) S-14. В графах 6 и 7 определяются остатки синтетических счетов на конец месяца. При этом остатки по активным счетам (дебетовые) определяются суммированием начального остатка с дебетовым оборотом и вычитанием из полученной суммы оборота по кредиту. Остатки по пассивным счетам определяются сложением начального остатка с кредитовым оборотом и вычитанием из полученной суммы оборота по дебету.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам должна содержать три пары равных итогов:

- итог гр.2 = итогу гр.3, поскольку общая величина активов должна всегда совпадать с общей величиной пассивов;

- итог гр.4 = итогу гр.5, так как операции отражаются на счетах в соответствии с принципом двойной записи. Несоблюдение данного равенства свидетельствует об ошибках, допущенных при составлении бухгалтерских записей или определения итогов;

- итог гр.6 = итогу гр.7, поскольку они рассчитаны на основе остатков и оборотов по синтетическим счетам.

На основании Оборотной ведомости S-15 заполняются Бухгалтерский баланс и Отчет о прибыли и убытках. При этом, если по активным счетам имеются кредитовые остатки, а по пассивным - дебетовые, предварительно составляются корректировочные записи. Например, если счет 225 "Краткосрочная дебиторская задолженность по расчетам с бюджетом" в конце отчетного периода имеет кредитовый остаток, то он списывается в кредит счета 534 "Обязательства по расчетам с бюджетом" и будет отражаться в разделе 5 "Краткосрочные обязательства" Бухгалтерского баланса.

Финансовые отчеты

41. Предприятие составляет и представляет финансовые отчеты в порядке, предусмотренном Законом "О бухгалтерском учете", НСБУ 5 "Представление финансовых отчетов" и НСБУ 7 "Отчет о движении денежных средств", утвержденными Приказом министра финансов Республики Молдова N 174 от 25.12.97 г., и с учетом положений настоящего стандарта.

[Параграф 41 изменен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

42. Предприятие, применяющее полную систему бухгалтерского учета, составляет полный перечень финансовых отчетов, предусмотренных для предприятий, не относящихся в соответствии с действующим законодательством к малому бизнесу:

• Бухгалтерский баланс (приложение N 1 к НСБУ 5);

• Отчет о финансовых результатах (приложение N 2 к НСБУ 5);

• Отчет о движении собственного капитала (приложение N 3 к НСБУ 5);

• Отчет о движении денежных средств (приложение N 1 к НСБУ 7);

• Приложение к Бухгалтерскому балансу (приложение N 4 к НСБУ 5);

• Приложение к Отчету о финансовых результатах (приложение N 5 к НСБУ 5);

• объяснительную записку.

[Параграф 42 исключен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

43. Финансовые отчеты субъекта, применяющего упрощенную систему бухгалтерского учета путем двойной записи, включают бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и пояснительные записки.

Бухгалтерский баланс заполняется по данным остатков счетов классов 1-5, а Отчет о прибыли и убытках – на основе оборотов счета 333, приведенных в Книге учета хозяйственных операций (S-1), или оборотов счетов классов 6-7, отраженных в Оборотной ведомости по синтетическим счетам (S-15) или Главной книге – в зависимости от варианта упрощенной системы бухгалтерского учета, применяемого предприятием.

[Параграф 43 в редакции Приказа Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Параграф 43 изменен Приказом Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Параграф 43 изменен Приказом Мин.Фин. N 21 от 07.03.03, в силу 28.03.03]

44. В финансовых отчетах не допускается зачет (взаимопогашение) между статьями активов и пассивов, доходов и расходов, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен национальными стандартами бухгалтерского учета.

45. Предприятие представляет финансовые отчеты подписанные ответственными лицами, согласно положениям ст.36 Закона “О бухгалтерском учете” № 113-XVI от 27.04.2007 г. по адресам и в сроки, установленные действующим законодательством.

[Параграф 45 дополнен Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

Дата вступления стандарта в силу

46. Настоящий стандарт вступает в силу со дня опубликования в Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

[Прил.N16 в редакции Приказа Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Прил.N16 изменено Приказом Мин.Фин. N 21 от 07.03.03, в силу 28.03.03]

[Приложение в редакции Приказа Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Прил.N 18 в редакции Приказа Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

[Прил.N 18 в редакции Приказа Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Прил.N 18 введено Приказом Мин.Фин. N 21 от 07.03.03, в силу 28.03.03]

[Приложение 19 исключено Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Приложение изменено Приказом Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

[Приложение изменено Приказом Мин.Фин. N 92 от 29.12.04, в силу 07.01.05]

[Приложение изменено Приказом Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Приложение 20 исключено Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Приложение 20 изменено Приказом Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

[Приложение 20 введено Приказом Мин.Фин. N 80 от 19.12.03, в силу 01.01.04]

[Приложение 21 исключено Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Приложение 21 в редакции Приказа Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

[Приложение 22 исключено Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Приложение 22 в редакции Приказа Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

[Приложение 23 исключено Приказом Мин.Фин. N 116 от 26.12.2008, в силу 31.12.2008]

[Приложение 23 в редакции Приказа Мин.Фин. N 2 от 10.01.06, в силу 31.01.06]

Изменения и дополнения N 1 к НСБУ 2

"Товарно-материальные запасы"

В национальный стандарт бухгалтерского учета 2 "Товарно-материальные запасы", утвержденный Приказом министра финансов Республики Молдова N 174 от 25.12.97 г. (Monitorul Oficial al Republicii Moldova N 88-91 от 30.12.97 г.) и введенный в действие с 1 января 1998 года, вносятся следующие изменения и дополнения:

1) в параграфе 23 после слова "ФИФО" добавляется слово "ЛИФО", далее - по тексту;

2) после параграфа 24 вводится новый параграф - 25 следующего содержания:

"Mетод ЛИФО предполагает, что товарно-материальные запасы последними поступившие, первыми и выбывают, поэтому оценка выбывающих товарно-материальных запасов осуществляется в такой же последовательности. Стоимость выбывающих товарно-материальных запасов за отчетный период оценивается по стоимости приобретения последних поступивших партий товарно-материальных запасов. Остаток товарно-материальных запасов на конец отчетного периода оценивается по стоимости приобретения первых партий поступивших запасов.";

3) в параграфах 35 и 36 заменяется 1/20 на 1/2;

4) параграфы 25 - 40 становятся параграфами 26 - 41.

Настоящие изменения и дополнения вступают в силу с даты опубликования в Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

НСБУ 17 "УЧЕТ АРЕНДЫ (ЛИЗИНГА)"

[Название дополнено Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

ВВЕДЕНИЕ

1. Настоящий стандарт разработан на основе Международного стандарта бухгалтерского учета 17 "Учет аренды", принятого Комитетом по МСБУ в 1982 году и пересмотренного в 1997 году, и Международного стандарта бухгалтерского учета 17 "Аренда", принятого Комитетом по МСБУ в 2005 году.

[Параграф 1 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

ЦЕЛЬ

2. Целью данного стандарта являются изложение методики учета арендных операций лизинговых, имущественного найма у арендатора (лизингодателя) и арендодателя (лизингополучателя), установление порядка измерения, признания и отражения в финансовых отчетах арендных (лизинговых, имущественного найма) расходов и доходов.

[Параграф 2 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

СФЕРА ДЕЙСТВИЯ

3. Настоящий стандарт распространяется на все юридические и физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью, зарегистрированные в Республике Молдова и осуществляющие арендные, включая лизинговые операции, операции имущественного найма, а также на их филиалы, представительства и другие структурные подразделения, расположенные как на территории республики, так и за ее пределами.

[Параграф 3 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

4. Данный стандарт применяется для учета всех видов аренды, лизинг, имущественного найма, за исключением

a) арендных договоров (разрешений) на разведку и/или использование природных ресурсов (НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов", НСБУ 6 "Особенности учета на сельскохозяйственных предприятиях");

b) лицензионных договоров на кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права (НСБУ 13 "Учет нематериальных активов");

с) инвестиционной недвижимости, предоставляемой арендодателями по договорам операционной аренды, и недвижимости, находящейся в распоряжении арендаторов и отражаемой в учете как инвестиционная недвижимость (НСБУ 40 "Инвестиционная недвижимость").

Пример:Предприятие X арендует здание и окрестную землю, затем передает их в субаренду третьей стороне (заключает договор субаренды). В этом случае у арендатора здание и земля будут квалифицированы как инвестиционная собственность в соответствии с НСБУ 40 "Инвестиционная недвижимость".

Земля и здания могут быть отражены как один актив.

d) биологических активов, находящихся в распоряжении арендатора по договорам финансовой аренды, и биологических активов арендаторами по договорам операционной аренды (НСБУ 6 "Особенности учета на сельскохозяйственных предприятиях")

[Параграф 4 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

5. Настоящий стандарт применяется к тем договорам аренды, найма или лизинга, которые передают право на использование активов, несмотря на то, что в связи с эксплуатацией или обслуживанием соответствующих активов арендодателем (лизингодателем) могут быть востребованы дополнительные услуги (коммунальные услуги, телефонные услуги). Настоящий стандарт не применяется к договорам, которые являются контрактами по обслуживанию, не передающими право на использование активов от одной стороны другой стороне по договору.

[Параграф 5 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

ОПРЕДЕЛЕНИЯ

6. В данном стандарте используются термины со следующим содержанием:

Аренда - соглашение, в соответствии с которым арендодатель передает арендатору за определенную плату право использования актива в течение согласованного периода времени;

Финансируемая аренда - аренда, при которой значительная часть рисков и выгод, связанных с использованием арендованных активов и владением ими, переходит от арендодателя к арендатору. Право собственности на арендованные активы может либо передаваться, либо не передаваться арендатору;

Операционная аренда - аренда, при которой риски и выгоды, связанные с использованием арендованных активов, а также право собственности на такие активы сохраняются за арендодателем;

Лизинг - совокупность отношений, в соответствии с которыми одна сторона (лизингодатель) обязуется по ходатайству другой стороны (лизингополучатель) предоставить во временное владение и пользование вещь, приобретенную или произведенную лизингодателем, взамен периодических платежей (лизинговых платежей), а по истечении срока действия договора соблюдать право лизингополучателя на приобретение вещи, продление договора лизинга или на прекращение договорных отношений;

Прямой лизинг - лизинговая операция, в рамках которой лизингодатель является одновременно и поставщиком вещи;

Возвратный лизинг - операция, в рамках которой одна сторона передает право собственности на вещь другой стороне с целью последующего получения ее в лизинг;

Имущественный найм - совокупность отношений, в соответствии с которыми одна сторона (наймодатель) обязуется предоставить другой стороне (наниматель) индивидуально определенную вещь во временное пользование либо во временное пользование и владение, а наниматель обязуется вносить за это плату.

Неаннулируемая (нерасторжимая) аренда - аренда, которая может быть аннулирована только в одном из следующих случаев:

а) при наступлении какого-то непредвиденного события,

b) с согласия арендодателя,

с) при заключении арендатором с тем же арендодателем нового договора на аренду того же или эквивалентного актива,

d) при досрочном выкупе арендатором арендованных активов;

Срок аренды - период времени, на который заключен договор аренды, а также любые другие последующие периоды, в течение которых арендатор имеет оговоренное в договоре право продлевать срок аренды;

Начало срока аренды - дата приема-передачи активов в аренду;

Дата принятия аренды – более ранняя из следующих дат: даты договора аренды или даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. Именно на эту дату:

a) аренда классифицируется как операционная или финансовая; и

b) в случае финансовой аренды, определяются суммы, подлежащие признанию на начало срока аренды.

Минимальные арендные платежи - платежи, осуществляемые арендатором в течение срока аренды, за исключением условной арендной платы, стоимости услуг и налогов, оплачиваемых арендодателем, а также

a) для арендатора - любые суммы, гарантированные к оплате им или стороной, связанной с ним,

b) для арендодателя - выкупная стоимость сданных в аренду активов, гарантированная ему арендатором, либо стороной, связанной с ним, либо независимой третьей стороной, имеющей возможность финансового обеспечения этой гарантии;

Условная арендная плата - часть арендных платежей, которая не фиксируется в договоре аренды в суммарном выражении, а определяется на основе других показателей (например, объема продаж, степени использования актива, индексов цен, рыночных процентных ставок);

Роялти - доход от предоставления нематериальных активов в пользование другим лицам. Сумма роялти устанавливается сторонами в договоре об уступке прав пользования нематериальными активами;

Справедливая рыночная стоимость - сумма, на которую актив может быть обменен в процессе коммерческой операции между осведомленными, заинтересованными и готовыми к сделке независимыми сторонами;

Выкупная (договорная) стоимость - стоимость арендованного актива, согласованная сторонами и подлежащая возмещению арендодателю арендатором в течение срока аренды;

Срок экономической службы:

a) период времени, в течение которого ожидается использование актива одним или несколькими пользователями, или

b) количество единиц продукции (объем услуг), которое (который) предполагается получить от использования актива одним или несколькими пользователями;

Срок полезной службы - расчетный период, оставшийся после начала аренды и не ограничиваемый сроком аренды, на протяжении которого предприятие предполагает получать экономические выгоды от использования актива;

Гарантированная остаточная стоимость:

a) для арендатора - часть остаточной стоимости, гарантируемая арендатором или стороной, с ним связанной (сумма гарантии равна максимальной сумме, подлежащей выплате);

b) для арендодателя - часть остаточной стоимости, гарантируемая арендатором или третьей стороной, не связанной с арендодателем и способной, с финансовой точки зрения, выполнить гарантийные обязательства;

Негарантированная остаточная стоимость - часть остаточной стоимости арендованного актива, возмещение которой арендатором не гарантируется или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем;

Пример.Предприятие X арендует автомобиль сроком на 4 года. Первоначальная его стоимость составляет 80000 леев. Предполагаемая остаточная стоимость по окончании аренды - 5000 леев. Арендные платежи составляют 75000 леев.

На приобретение актива дилер дает гарантию, что актив по окончании срока аренды может быть приобретен за 4000 леев, то есть по гарантированной остаточной стоимости. Оставшаяся сумма в размере 1000 леев представляет собой негарантированную остаточную стоимость.

Валовые инвестиции в аренду - сумма причитающихся арендодателю минимальных арендных платежей при финансируемой аренде и негарантированной остаточной стоимости сданных в аренду активов;

Незаработанный финансовый доход - разница между валовыми инвестициями в аренду и чистыми инвестициями в аренду;

Чистые инвестиции в аренду - валовые инвестиции в аренду, дисконтированные по процентной ставке, предусмотренной в договоре аренды;

Процентная ставка, установленная в договоре аренды, - ставка дисконта, которая на начало срока финансируемой аренды обеспечивает равенство общей дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей, включая негарантированную остаточную стоимость, со справедливой рыночной стоимостью арендованного актива;

Приростная процентная ставка на заемный капитал арендатора - процентная ставка, которую арендатору пришлось бы заплатить за аналогичную аренду, или, если таковую определить невозможно, процентная ставка, приемлемая для арендатора в начале срока аренды за использование для покупки актива заемных средств (кредитов, займов) на такой же период, при таком же обеспечении и объеме;

Риск - вероятность возникновения потерь от простоев арендованных активов, морального их устаревания, неполучения ожидаемого дохода из-за изменившихся экономических условий;

Выгода - ожидаемый доход от использования арендованных активов в течение срока их экономической службы, а также вследствие повышения их стоимости или реализации остаточной стоимости.

Первоначальные прямые затраты - дополнительные издержки, связанные с переговорами и заключением договора аренды, а также передачи/ получения активов в аренду, за исключением затрат, которые несут арендаторы в лице производителей или дилеров.

[Параграф 6 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

ВИДЫ (ФОРМЫ) АРЕНДЫ

7. В зависимости от степени распределения между арендодателем и арендатором рисков и выгод, связанных с использованием арендованных активов и владением ими, аренда подразделяется на финансируемую и операционную.

8. Вид (форма) аренды устанавливается в начале срока аренды исходя из условий договора аренды и должен быть одинаковым для арендатора и арендодателя. При этом необходимо обеспечить приоритет содержания над формой, т.е. арендные операции должны быть отражены в учете и финансовых отчетах, принимая во внимание прежде всего их содержание и финансовую реальность, а не только правовую форму.

9. Иногда, в зависимости от тех или иных факторов, вид одного и того же договора аренды может быть классифицирован по-разному у арендодателя и у арендатора. Например, это может иметь место, если арендодателю в соответствии с условиями договора гарантируется компенсация гарантированной остаточной стоимости стороной, которая не связана с арендатором.

[Параграф 9 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

10. Финансируемой считается аренда, при которой значительная часть рисков и выгод, связанных с использованием арендованных активов и владением ими, переходит от арендодателя к арендатору, причем, как минимум, обязательно выполнение одного из следующих условий:

a) по окончании срока аренды право собственности на арендованные активы переходит к арендатору;

b) по окончании срока аренды арендатору предоставляется право приобрести арендованный актив по льготной цене - меньшей, чем ожидаемая рыночная стоимость арендуемого актива;

c) срок аренды составляет не менее 75% срока экономической службы арендуемого актива независимо от того, передается или нет право собственности;

d) на начало срока аренды дисконтированная сумма минимальных арендных платежей составляет не менее 90% справедливой рыночной стоимости арендуемого актива;

e) арендованные активы носят специальный характер, а именно: только арендатор может их использовать без существенных изменений.

[Параграф 10 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

11. Финансируемая аренда имеет, как правило, нерасторжимый характер и предусматривает:

a) возмещение за счет арендатора убытков арендодателя, связанных с аннулированием договора аренды по инициативе арендатора;

b) отнесение на счет арендатора доходов и расходов, вызванных изменениями гарантированной остаточной стоимости арендованных активов;

Пример.Предприятие X получает в финансовую аренду автомобиль сроком на 5 лет. Выкупная (договорная) стоимость автомобиля составляет 100000 леев. Гарантированная остаточная стоимость по окончании срока аренды составляет 10000 леев, которую необходимо компенсировать арендатору.

Если остаточная стоимость автомобиля превысит 10000 леев, разница будет отражена как доходы. В случае если это сумма окажется меньше 10000 леев, разница будет отражена как расходы, понесенные арендатором.

c) предоставление арендатору преимущественного права на продление договора аренды на последующий арендный период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

Пример.Предприятие X арендует оборудование сроком на 7 лет. В конце арендного срока (когда оборудование уже в большой степени изношено) арендатор может продлить срок договора аренды за символическую плату в размере 200 леев в год, а также подписать с предприятием-арендодателем договор о техническом обслуживании соответствующего оборудования. Арендодатель получил предусмотренную сначала прибыль за 7-летнюю аренду и не требует возврата оборудования, так как ему выгоднее получение дохода от технического использования, несмотря на символическую арендную плату в размере 200 леев.

Данная операция является финансовой арендой, так как арендодатель получит экономическую выгоду от использования в течение всего срока полезного функционирования сданного в аренду оборудования.

[Параграф 11 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

12. Операционной считается аренда, в условиях которой риски и выгоды, связанные с использованием арендованных активов и владением ими, сохраняются за арендодателем. При этой форме аренды арендодатель передает свои активы арендатору на определенный срок для удовлетворения его временных потребностей. По окончании срока аренды активы подлежат возврату арендодателю. На протяжении срока операционной аренды к арендатору переходит только право пользования арендованным имуществом, а права и обязанности собственника остаются у арендодателя.

13. Если условия договора аренды не оговаривают ни одного из условий, предусмотренных стандартом в целях установления вида аренды, и если исходя из других условий стандарта вытекает, что в соответствии с условиями договора аренды она не влечет за собой существенного переноса всех рисков и выгод, сопутствующих праву владения, то данная аренда классифицируется как операционная.

[Параграф 13 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

14. Если арендатор и арендодатель соглашаются в любой момент изменить условия договора аренды без обновления контракта, вид аренды будет пересмотрен исходя из новых условий договора. Таким образом, если предположить, что новые условия договора аренды существовали бы с самого начала, то в этом случае пересмотренный договор аренды рассматривался бы как новый договор на протяжении всего срока своего действия. Изменения некоторых элементов договора, которые являются несущественными для определения вида аренды (например, изменение срока полезной службы имущества или его остаточной стоимости), не ведут к новой классификации аренды в целях бухгалтерского учета.

[Параграф 14 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

15. Аренда земельных участков (за исключением сельскохозяйственных земель) рассматривается как финансируемая или операционная на основе тех же принципов, что и аренда других активов. При этом следует учитывать, что земля обычно имеет неограниченный срок экономической службы, и, если в конце срока аренды не предполагается передача арендатору права собственности, он не несет основные риски и не получает все выгоды, связанные с использованием земельных участков. Поэтому в таких случаях аренда земельных участков считается операционной. Если же выполняется хотя бы одно из условий, предусмотренных в пунктах а), b) и d) параграфа 8 настоящего стандарта, то аренда земельных участков является финансируемой.

[Параграф 15 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

16. Авансовые платежи операционной аренды отражаются как расходы/затраты в течение действия договора аренды в соответствии с поступлением экономических выгод.

[Параграф 16 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

17. Аренда земельных участков и зданий рассматривается как аренда одной единицы с двумя включенными элементами: земельный участок и здание. При определении видов аренды, к которым будут относиться земельный участок и здание, последние будут рассматриваться отдельно.

[Параграф 17 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

18. Аренда (уступка прав пользования) нематериальных активов подразделяется на финансируемую или операционную в зависимости от того, отделимы они или нет от материальных активов. Классификация аренды нематериальных активов, не отделимых от материальных (например, передача прав пользования транспортными средствами, зданиями и др.), осуществляется на общих основаниях, т.е. как и аренда других активов. Аренда нематериальных активов, отделимых от материальных, рассматривается обычно как операционная аренда, поскольку на весь срок аренды собственником нематериальных активов остается их правообладатель.

19. Договор аренды может содержать условия изменений (корректировки) арендных платежей в зависимости от некоторых факторов (изменение расходов/затрат, связанных с приобретением, изменение уровня цен или расходов/затрат, связанных с арендой имущества, понесенных арендодателем), появляющихся в период между заключением договора аренды и началом срока аренды. В таких случаях предполагается, что последствия таких изменений имели место при заключении договора аренды.

[Параграф 19 введен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

20. Лизинг подразделяется на финансовый и операционный в зависимости от степени распределения между арендодателем и арендатором рисков и выгод. Учет финансового лизинга ведется также, как и учет финансовой аренды, учет операционного лизинга – как учет операционной аренды.

[Параграф 20 в редакции Приказа Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

УЧЕТ И ОТРАЖЕНИЕ АРЕНДЫ В ФИНАНСОВЫХ

ОТЧЕТАХ АРЕНДАТОРОВ

Финансируемая аренда

21. В бухгалтерском балансе арендатора принятое в финансируемую аренду имущество отражается как актив, а причитающиеся к уплате арендные платежи - как обязательства. В начале срока аренды арендованные активы и обязательства по ним оцениваются по наименьшей сумме из выкупной (договорной) стоимости и дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

22. Величина выкупной (договорной) стоимости активов, а также порядок ее расчета и уплаты устанавливаются в договоре аренды. Основой для расчета выкупной (договорной) стоимости является, как правило, справедливая рыночная стоимость арендуемых активов.

23. Дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей рассчитывается на основе коэффициента дисконтирования, равного установленной в договоре аренды процентной ставке. При отсутствии такой ставки или невозможности ее расчета дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей определяется исходя из приростной процентной ставки на заемный капитал арендатора.

24. Первоначальные прямые затраты и возмещаемые по условиям договора арендатором, относятся на увеличение первоначальной стоимости арендованных активов.

[Параграф 24 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

[Пкт.24(17) (на гос. языке) изменен Приказом Мин.Фин. N 63 от 24.06.2002]

25. Арендные платежи включают:

a) выплаты по возмещению выкупной (договорной) стоимости арендованных активов,

b) расходы на выплату арендного процента.

26. Погашение выкупной (договорной) стоимости арендованных активов отражается как уменьшение арендных обязательств и денежных средств или других активов, за счет которых оно производится. Условные арендные платежи будут отражены в качестве расходов/затрат в период их возникновения.

[Параграф 26 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

27. Размер процентных выплат, порядок их расчета и уплаты устанавливаются в договоре аренды. Процентные выплаты признаются как расходы финансовой деятельности на основе метода начисления или капитализируются в порядке, предусмотренном НСБУ 23 "Затраты по займам". Они либо определяются в каждом отчетном периоде исходя из постоянной процентной ставки, установленной к непогашенной части арендных платежей, либо устанавливаются в фиксированной сумме на весь срок аренды, либо рассчитываются другим способом, предусмотренным договором аренды. В конце каждого отчетного периода начисленная сумма процентных выплат учитывается при определении показателя "Результат от финансовой деятельности: прибыль (убыток)" Отчета о финансовых результатах.

28. Износ (амортизация, истощение) арендованных активов начисляется арендатором в каждом отчетном периоде в течение срока их предполагаемого использования. В этих целях применяются методы, предусмотренные НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов" и используемые арендатором для начисления износа (амортизации, истощения) аналогичных собственных активов.

29. Предполагаемый срок использования арендованных активов устанавливается арендатором в начале срока аренды в зависимости от условий договора аренды. Если по окончании срока аренды договором аренды предусмотрена передача арендатору прав собственности на арендованный актив, то сроком предполагаемого использования актива является срок его полезной службы.

30. В случаях, когда договор аренды предусматривает возврат активов арендодателю по окончании срока аренды, износ (амортизация, истощение) арендованного актива начисляется в течение более короткого из двух сроков: аренды или полезной службы актива.

31. Начисленный износ (амортизация, истощение) арендованных активов признается в каждом отчетном периоде как затраты или расходы арендатора в зависимости от назначения и фактического использования соответствующего актива.

32. Затраты на ремонт и восстановление арендованных основных средств, возмещаемые по условиям договора арендатором, признаются как расходы периода или капитализируются в порядке, предусмотренном НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов". При этом стоимость ремонтных работ в финансовом учете относится

- на расходы периода, если ремонт произведен с целью сохранения или восстановления возможности получения от основных средств экономических выгод в размерах, определенных при их приобретении;

- на увеличение стоимости принятых в аренду основных средств, если в результате ремонта увеличился их срок полезного использования и/или производительность.

33. Переоценка арендованных активов производится арендатором в соответствии с требованиями НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов" в таком же порядке, как и переоценка аналогичных собственных активов.

Операционная аренда

34. Активы, принятые в операционную аренду, отражаются арендатором на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре аренды.

35. Затраты/расходы, связанные с получением (возвратом) арендованных активов, их ремонтом и/или восстановлением и возмещаемые арендатором по условиям договора аренды, признаются как расходы периода.

[Параграф 35 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

36. Арендные платежи включают плату за пользование арендованным имуществом, которая распределяется по отчетным периодам на равномерной основе или другим способом, предусмотренным в договоре аренды. Арендные платежи признаются как затраты или расходы в соответствии с методом начисления по мере наступления сроков их уплаты, независимо от момента фактической выплаты денежных средств или другой формы компенсации.

37. Если арендная плата начисляется (уплачивается) авансом в счет будущих отчетных периодов, то ее отражают предварительно как расходы будущих периодов и в дальнейшем, при наступлении соответствующего периода, списывают на затраты или расходы текущего отчетного периода. В конце каждого отчетного периода сумма начисленной арендной платы отражается в Бухгалтерском балансе - при ее признании как затраты или расходы будущих периодов и/или в Отчете о финансовых результатах - при ее признании как расходы текущего периода.

УЧЕТ И ОТРАЖЕНИЕ АРЕНДЫ В ФИНАНСОВЫХ

ОТЧЕТАХ АРЕНДОДАТЕЛЕЙ

Финансируемая аренда

38. Арендодатель отражает передачу активов в финансируемую аренду как их выбытие. При этом в начале срока аренды выкупная (договорная) стоимость переданных в аренду активов отражается как увеличение дебиторской задолженности и доходов будущих периодов, а их балансовая стоимость признается как расходы будущих периодов и списание первоначальной стоимости указанных активов. Такой подход обусловлен принципом осмотрительности, согласно которому доходы признаются только при наличии у предприятия обоснованной уверенности в их получении.

39. Доход арендодателя от финансируемой аренды включает

a) доход от инвестиционной деятельности - в размере выкупной (договорной) стоимости переданных в аренду активов,

b) доход от финансовой деятельности - в размере арендного процента, получаемого от арендатора за использование арендованного имущества.

40. Выкупная (договорная) стоимость, признанная первоначально как доходы будущих периодов, в течение срока аренды списывается на доходы от инвестиционной деятельности постепенно (по частям) - по мере наступления установленных в договоре аренды сроков ее уплаты или при досрочном выкупе арендатором арендованных активов. В конце каждого отчетного периода непогашенная часть выкупной стоимости переданных в аренду активов отражается в Бухгалтерском балансе в составе дебиторской задолженности и доходов будущих периодов.

41. Арендный процент признается в каждом отчетном периоде как доход от финансовой деятельности по методу начисления на равномерной основе или другим предусмотренным договором аренды способом. В конце каждого отчетного периода доход, начисленный в виде арендного процента, учитывается при определении показателя "Результат от финансовой деятельности: прибыль (убыток)" Отчета о финансовых результатах.

42. Расходы арендодателя по операциям, связанным с финансируемой арендой, включают

а) расходы инвестиционной деятельности - в размере балансовой стоимости переданных в аренду активов,

b) расходы, связанные с заключением договора аренды и передачей в аренду активов.

43. Балансовая стоимость переданных в аренду активов признается как расходы инвестиционной деятельности постепенно (по частям), одновременно с признанием как доход выкупной (договорной) стоимости указанных активов. Такой порядок признания вытекает из принципа соответствия, который предусматривает единовременное отражение в учете и в финансовых отчетах расходов и доходов, связанных с одними и теми же операциями. В конце каждого отчетного периода не списанная на расходы инвестиционной деятельности балансовая стоимость переданных в аренду активов отражается в Бухгалтерском балансе как актив в составе долгосрочных и/или текущих расходов будущих периодов.

44. Затраты, связанные с заключением договора аренды и передачей активов в аренду (комиссионные, юридические, консультационные и др.), признаются как расходы текущего или будущих периодов - в зависимости от способа учета, выбранного предприятием в учетной политике.

45. Производители и/или дилеры, выступающие в роли арендодателей, отражают передачу активов в аренду как их обычную продажу. При этом в начале срока аренды выкупная (договорная) стоимость переданных в аренду активов признается как доход, а их балансовая стоимость - как расход текущего периода.

46. Затраты производителей и/или дилеров-арендодателей, связанные непосредственно с передачей активов в аренду, по мере их возникновения признаются как расходы периода в соответствии с требованиями НСБУ 3 "Состав затрат и расходов предприятия".

47. Арендный процент, причитающийся производителям и/или дилерам-арендодателям, признается в течение всего срока аренды как доход от финансовой деятельности на равномерной основе или другим предусмотренным договором аренды способом. Если в договоре аренды установлены искусственно заниженные процентные ставки, то сумма финансового дохода определяется на основе коммерческой процентной ставки, применяемой для обычных продаж в начале срока аренды.

48. Активы, возвращенные арендодателю по окончании срока аренды или при досрочном расторжении договора аренды, приходуются (оцениваются) по

- остаточной стоимости - при возврате активов по окончании срока аренды -

или

- балансовой стоимости, не списанной на расходы инвестиционной деятельности, - в случае возврата активов при досрочном расторжении договора аренды.

Операционная аренда

49. Активы, переданные в операционную аренду, отражаются на счетах финансового учета и в Бухгалтерском балансе арендодателя.

50. Расходы, связанные с передачей активов в операционную аренду и возмещаемые по условиям договора арендодателем, признаются как расходы периода.

[Параграф 50 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

51. Получаемая арендодателем арендная плата в течение всего срока аренды признается как доход на равномерной основе в соответствии с методом начисления, а в конце каждого отчетного периода отражается в Отчете о финансовых результатах арендодателя в составе доходов операционной деятельности.

52. Износ (амортизация, истощение) переданных в аренду активов начисляется арендодателем в каждом отчетном периоде согласно требованиям НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов" по одному из методов, принятых для аналогичных активов. Начисленный износ (амортизация, истощение) признается как расходы периода, а в конце каждого отчетного периода отражается в Отчете о финансовых результатах арендодателя в составе других операционных расходов.

53. Затраты, связанные с ремонтом и восстановлением переданных в аренду активов и возмещаемые по условиям договора арендодателем, признаются как расходы периода или капитализируются в порядке, предусмотренном НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов".

54. Переоценка активов, переданных в операционную аренду, производится арендодателем в соответствии с требованиями НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов" в таком же порядке, как и переоценка других аналогичных активов.

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ПРОДАЖЕ АКТИВОВ

С ОБРАТНОЙ АРЕНДОЙ

55. Сделки по продаже активов с последующей обратной арендой (возвратный лизинг) включают две основные операции:

а) продажу-куплю актива,

b) передачу этого же актива в аренду продавцу, выступающему в роли арендатора.

56. Операция, указанная в пункте а) параграфа 55 настоящего стандарта, отражается у продавца как обычная продажа активов, а у покупателя - как их приобретение. Продавец определяет и признает расходы и доходы от продаж в порядке, предусмотренном НСБУ 3 "Состав затрат и расходов предприятия" и НСБУ 18 "Доход". Покупатель оценивает и признает приобретенное имущество как актив в соответствии с требованиями НСБУ 16 "Учет долгосрочных материальных активов" и НСБУ 13 "Учет нематериальных активов".

[Параграф 56 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

57. При осуществлении операции, указанной в п.b) параграфа 55 настоящего стандарта, продавец выступает как арендатор, а покупатель - как арендодатель. При этом арендованные активы учитываются и отражаются в финансовых отчетах арендаторов и арендодателей в порядке, изложенном в параграфах 21 - 54 настоящего стандарта.

[Параграф 57 изменен Приказом Мин.Фин. N 60 от 08.08.2006, в силу 01.09.2006]

РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ

58. В финансовых отчетах арендатора раскрываются

- выкупная (договорная) стоимость имущества, принятого в финансируемую или операционную аренду;

- величина текущих и долгосрочных арендных обязательств;

- сумма процентных выплат по финансируемой и операционной аренде, признанная как расходы данного отчетного периода;

- сумма капитализированных процентных выплат по финансируемой аренде;

- сумма начисленного износа (амортизации, истощения) принятых в финансируемую аренду активов;

- сумма доходов и расходов, начисленных от передачи активов в субаренду;

- сумма условной арендной платы, признанная как расход отчетного периода;

- сумма дооценки (уценки), являющаяся результатом осуществленной арендатором переоценки арендованных активов;

- описание основных договоров аренды, заключенных арендатором.

59. В финансовых отчетах арендодателя раскрываются

- выкупная и балансовая стоимости активов, переданных в финансируемую и операционную аренду;

- сумма износа (амортизации, истощения) переданных в операционную аренду активов, начисленная за текущий отчетный период по их видам;

- суммы выкупной (договорной) и балансовой стоимостей переданных в аренду активов, признанные в текущем отчетном периоде соответственно как доходы и расходы инвестиционной деятельности;

- сумма доходов, начисленных в текущем отчетном периоде в виде арендных процентов;

- сумма условной арендной платы, признанная как доход текущего отчетного периода;

- величина не погашенной арендатором дебиторской задолженности по срокам ее возникновения;

- сумма дооценки (уценки), являющаяся результатом произведенной арендодателем переоценки переданных в аренду активов.

ДАТА ВСТУПЛЕНИЯ СТАНДАРТА В СИЛУ

60. Настоящий стандарт вступает в силу со дня опубликования в Monitorul Oficial al Republicii Moldova.

КОММЕНТАРИИ ПО ПРИМЕНЕНИЮ НСБУ 24

"РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О СВЯЗАННЫХ СТОРОНАХ"

ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

1. Настоящие комментарии разработаны на основе национального стандарта бухгалтерского учета (НСБУ) 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах", утвержденного Приказом министра финансов Республики Молдова N 16 от 29 января 1999 года и введенного в действие с 15 апреля 1999 года.

2. Целью настоящих комментариев является разъяснение положений НСБУ 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах", касающихся порядка оценки операций между связанными сторонами и раскрытия информации о таких операциях в финансовых отчетах отчитывающегося предприятия.

СВЯЗАННЫЕ СТОРОНЫ И ИХ ХАРАКТЕРИСТИКА

3. Связанные стороны - юридические и/или физические лица, одно из которых может контролировать другое или оказывать на него значительное влияние при принятии финансовых и хозяйственных решений, либо юридические и/или физические лица, находящиеся под общим контролем головного предприятия (НСБУ 24, параграф 6).

4. Связанными сторонами по отношению к отчитывающемуся предприятию являются (НСБУ 24, параграф 4):

а) предприятия, которые прямо или косвенно (через посредников) контролируют отчитывающееся предприятие, контролируются им либо находятся с ним под общим контролем головного предприятия. Контроль означает полномочие инвестора управлять финансовой и производственной политикой инвестируемого предприятия и предусматривает долю участия в уставном капитале последнего в размере более 50 процентов.

Пример 1.АО "STEAUA" имеет три дочерних предприятия. Доля его участия в уставном капитале каждого из них превышает 50 процентов. Одно из дочерних предприятий приобрело долю участия в уставном капитале фирмы "VIERUL" в размере 51 процента.

По условиям примера связанными сторонами являются АО "STEAUA" и контролируемые им прямо или косвенно предприятия (дочерние предприятия и фирма "VIERUL");

b) ассоциированные предприятия, в которых инвестор имеет значительное влияние при принятии решений в области производственной и финансовой политики. Значительное влияние предполагает долю участия инвестора в размере от 20 до 50 процентов уставного капитала инвестируемого предприятия.

Пример 2.Фирма "TINA" владеет 40 процентами акций АО "AVANTE". Следовательно, указанные предприятия являются связанными сторонами, так как фирма "TINA" владеет более чем 20 процентами акций АО "AVANTE" и может оказать на него значительное влияние при принятии решений, касающихся финансовой и производственной политики;

c) физические лица, владеющие более чем 20 процентами уставного капитала отчитывающегося предприятия.

Пример 3.Физическое лицо приобрело на аукционе 18 процентов доли участия в уставном капитале предприятия "LARA" и 21 процент акций АО "DORINA".

В данном случае физическое лицо и АО "DORINA" являются связанными сторонами, так как физическое лицо имеет более 20 процентов акций АО и может оказать значительное влияние на его финансовую и производственную деятельность;

d) управляющий персонал, включая директоров и других руководителей предприятий, а также близких членов их семей, который имеет право (несет ответственность) планировать, управлять и контролировать деятельность отчитывающегося предприятия. Право управлять отчитывающимся предприятием и контролировать его деятельность может быть реализовано при условии владения более чем 50 процентами уставного капитала.

Пример 4.Директор фирмы "СARINA" владеет 19 процентами, его жена - 15, а сын - 18 процентами вкладов в уставный капитал данной фирмы. По условиям примера указанные лица и фирма "СARINA" являются связанными сторонами, поскольку доля участия директора и его ближайших родственников составляет более 50 процентов в уставном капитале фирмы, и, следовательно, они могут контролировать ее финансовую и производственную политику.

Управляющий персонал может быть связанной с отчитывающимся предприятием стороной, даже если не владеет его акциями (вкладом в его уставный капитал), но входит в состав Совета директоров или других органов управления и, тем самым, участвует в выработке решений в сфере финансовой и хозяйственной политики, в планировании, управлении и контроле за деятельностью предприятия.

Пример 5.Члены правления и Совета директоров АО "CRAMA" не владеют акциями этого предприятия, однако они являются по отношению к нему связанными сторонами, так как в силу своего служебного положения принимают участие в принятии решений, касающихся финансовой и производственной политики, и могут существенно влиять на их выполнение.

5. Не рассматриваются как связанные стороны (НСБУ 24, параграф 5):

а) предприятия, имеющие общего директора, если его влияние на финансово-хозяйственную деятельность этих предприятий в их взаимных операциях незначительно.

Пример 6.Предприятие "VICTOR" занимается производством и реализацией панельных блоков, а фирма "KOMIL" - издательской деятельностью. Этими предприятиями руководит один и тот же директор, который не владеет долями участия в их уставных капиталах и не влияет на политику предприятий в их взаимных операциях. Следовательно, указанные предприятия не являются связанными сторонами несмотря на то, что их директор выступает как связанная сторона с каждым из них;

b) отдельный заказчик, поставщик, франшизодатель, дистрибьютер или генеральный агент, с которым предприятие осуществляет значительное количество операций только на основе определенной экономической зависимости.

Пример 7.Фирма "ТATIANA" заключила договор на поставку материалов с трикотажной фабрикой "NORD", которая, в свою очередь, подписала контракт с дистрибьютером "BORIS" на реализацию своей продукции. Перечисленные выше предприятия не являются связанными сторонами, так как хозяйственные операции между ними осуществляются только на основе определенной экономической зависимости, установленной на договорной основе;

с) другие стороны:

- финансирующие компании, которые не владеют долей участия в уставном капитале предприятия, но предоставляют ей займы или финансируют определенные проекты.

Пример 8.Компания "REUT" предоставляет АО "Аромат" заем на строительство подъездных путей к его складам готовой продукции. В данном случае компания "REUT" и АО "Аромат" не являются связанными сторонами, поскольку ни одна из них не осуществляет контроль за деятельностью другой стороны и не имеет значительного влияния на нее при решении вопросов, касающихся финансовой и производственной политики;

- профсоюзные органы;

- государственные коммунальные службы;

- правительственные департаменты и управления, осуществляющие операции с предприятием независимо от того, могут они или нет ограничивать свободу действий этого предприятия, а также влиять на принятые им финансовые и хозяйственные решения.

Пример 9.Социальный фонд Республики Молдова осуществляет операции с различными предприятиями. Однако независимо от количества взаимных операций Социальный фонд и предприятия, с которыми он имеет отношения, не являются связанными сторонами, поскольку фонд не осуществляет контроль за деятельностью этих предприятий и не имеет значительного влияния на их финансовую и производственную политику.

ОПЕРАЦИИ МЕЖДУ СВЯЗАННЫМИ СТОРОНАМИ

6. Операции между связанными сторонами включают передачу одной связанной стороной другой стороне активов или обязательств независимо от установления величины их стоимости (НСБУ 24, параграф 6). Отношения между связанными сторонами рассматриваются как обычная коммерческая деятельность. Например, предприятие, осуществляя часть своей деятельности через дочерние и ассоциированные предприятия, приобретает долю в капитале других предприятий с целью ее перепродажи или инвестирования в размере, достаточном для приобретения права контроля за деятельностью этих предприятий или значительного влияния на принятие финансовых и производственных решений инвестированного предприятия.

Пример 10.Фирма "TINA" через ассоциированное предприятие "AVANTE" приобрела долю участия в размере 25 процентов уставного капитала АО "COSMOS" с целью ее последующей перепродажи, а также инвестировала средства в размере 54 процентов уставного капитала строительной компании, чтобы получить право контроля за ее финансовой и производственной деятельностью.

7. Связанные стороны могут совершать операции, которые для несвязанных сторон экономически нецелесообразны. Кроме того, операции между связанными сторонами могут совершаться в объемах, не выгодных для несвязанных сторон (НСБУ 24, параграф 8).

Пример 11.Дочернее предприятие в сентябре 1998 года импортировало товары на сумму 20000$ по курсу 5 леев за 1$. На конец 1998 года курс доллара составил 9 леев, что привело к увеличению задолженности поставщикам до 180000 леев (20000 х 9). В связи с высокой ценой товаров их продажа затруднена, и поэтому по взаимному соглашению сторон было принято решение о передаче товаров и обязательств по ним головному предприятию. Такая операция экономически нецелесообразна как для головного предприятия, так и для группы предприятий в целом и практически возможна только между связанными сторонами.

8. Результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение предприятия могут оказаться под влиянием отношений связанных сторон даже в том случае, когда не осуществляются операции с их участием (НСБУ 24, параграф 9). Например, головное предприятие после получения права осуществления контроля над горизонтально связанным предприятием может дать указание дочернему предприятию прекратить отношения с бывшим торговым партнером, поскольку новое дочернее предприятие осуществляет ту же деятельность.

Пример 12.Дочернее предприятие "BETA" осуществляет торговые операции с фирмой "NIKА", не являющейся связанной стороной. Головное предприятие приобретает новое дочернее предприятие "VITA", которое занимается той же торговой деятельностью, что и фирма "NIKA". В связи с этим головное предприятие дает указание своему дочернему предприятию "BETA" прекратить торговые операции с фирмой "NIKA". Такие отношения возможны только между связанными сторонами и могут существенно влиять на финансовые результаты дочернего предприятия "BETA" и группы предприятий в целом.

9. Одна из связанных сторон может воздержаться от каких-либо действий в результате значительного влияния на нее другой стороны. Например, дочернее предприятие может получить указание от головного не заниматься исследованиями и разработками, которые проводились ранее или которые предполагалось проводить, но от которых отказались ввиду их нецелесообразности (НСБУ 24, параграф 9).

Пример 13.Головное предприятие контролирует дочерние предприятия "АRINA" и "VÎNTUL". Предприятие "АRINA" занимается разработкой новых видов продукции. Предприятие "VÎNTUL" планирует осуществлять аналогичные лабораторные исследования с целью повышения качества выпускаемой продукции. Головное предприятие считает разработки и исследования второго дочернего предприятия более перспективными и поэтому дает указание дочернему предприятию "ARINA" прекратить такие исследования, что может привести к ухудшению его финансового положения.

10. Связанные стороны при передаче активов или обязательств могут в некоторой степени варьировать величиной их стоимости, что нехарактерно при проведении операций между несвязанными сторонами (НСБУ 24, параграф 10).

Пример 14.Головное предприятие "FELICIA" производит строительные материалы, фактическая себестоимость 1 т которых равна 200 леям, а цена продажи - 350 леям. В течение 1998 года предприятие "FELICIA" продало своим дочерним предприятиям для собственных нужд 500 т материалов по цене 270 леев за 1 т. Такие операции экономически не выгодны головному предприятию и характерны только для связанных сторон.

ПОРЯДОК ОЦЕНКИ ОПЕРАЦИЙ МЕЖДУ

СВЯЗАННЫМИ СТОРОНАМИ

11. Операции между связанными сторонами оцениваются на основе трансфертной цены. Трансфертная цена - это цена, по которой передаются активы или обязательства между связанными сторонами (НСБУ 24, параграф 6).

Трансфертная цена может определяться одним из следующих методов: сопоставимой рыночной стоимости, перепродажной цены, дополнительных затрат (НСБУ 24, параграф 11).

12. Метод сопоставимой рыночной стоимости предусматривает оценку товаров и услуг, передаваемых одной связанной стороной другой стороне, по рыночной стоимости аналогичных товаров и услуг. Данный метод используется в случаях, когда условия проведения операции сходны с теми, в которых осуществляются обычные торговые операции. Он может быть также использован при определении величины финансирования связанных сторон (НСБУ 24, параграф 12).

Пример 15.Фактическая себестоимость единицы готовой продукции фирмы "VIT" составляет 8 леев. Цена аналогичной продукции на рынке колеблется от 11 до 12 леев за единицу.

По условиям данного примера трансфертная цена, по которой фирма "VIT" передает продукцию своим дочерним предприятиям, может устанавливаться в переделах от 11 до 12 леев за единицу.

13. Метод перепродажной цены применяется для оценки активов, передаваемых одной из связанных сторон другой стороне для их последующей продажи независимой стороне. Согласно этому методу трансфертная цена равна рыночной стоимости передаваемых активов за вычетом маржи. Последняя отражает рассчитанную на единицу продукции сумму, которая позволяет предприятию, реализующему активы, покрыть расходы и получить приемлемую прибыль (НСБУ 24, параграф 13).

Пример 16.Предприятие "VICA" производит готовую продукцию, фактическая себестоимость единицы которой равна 600 леям. Рыночная цена единицы данной продукции - 1000 леев. По данным прошлых отчетных периодов наценка, позволяющая связанной стороне возместить свои расходы и получить приемлемую прибыль, составляет 25 процентов, или 250 леев на единицу продукции (1000 х 0,25). Следовательно, предприятие "VICA" может передать продукцию другой связанной стороне по рыночной цене за минусом маржи, т. е. по трансфертной цене не ниже 750 леев (1000 - 250).

14. Метод дополнительных затрат применяется при установлении трансфертной цены на товары и услуги, предназначенные для производственных и других внутренних нужд связанных сторон. Он заключается в том, что к затратам поставляющей связанной стороны прибавляется приемлемая надбавка, размер которой определяется исходя из нормы прибыли предприятий аналогичных отраслей (НСБУ 24, параграф 14).

Пример 17.Фирма "LUMEA" производит готовую продукцию, фактическая себестоимость единицы которой равна 900 леям. По данным предприятий, выпускающих и реализующих аналогичную продукцию, норма прибыли составляет 22 процента. По условиям примера трансфертная цена определяется как сумма себестоимости продукции и надбавки, рассчитанной на основе нормы прибыли, и составляет 1098 леев {900 (900 х 0,22)}.

15. В некоторых случаях по операциям между связанными сторонами стоимостная величина активов или обязательств может не устанавливаться, например, при бесплатном предоставлении управленческих услуг, пролонгации срока погашения долга и др. (НСБУ 24, параграф 15).

Пример 18.Фирма "TINA" предоставила ассоциированному предприятию АО "AVANTE" заем сроком на один год в размере 50000 леев под 20 процентов годовых. По истечении года АО "AVANTE" не погасило заем и не уплатило причитающиеся проценты. По взаимному соглашению сторон срок погашения займа был пролонгирован еще на один год без взимания пени за просрочку.

РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ

16. Предприятие раскрывает в финансовых отчетах и в приложениях к ним информацию о связанных сторонах в соответствии с параграфами 17 и 18 НСБУ 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах".

ДАТА ВСТУПЛЕНИЯ КОММЕНТАРИЕВ В СИЛУ

17. Настоящие комментарии вступают в силу со дня опубликования в Monitorul Oficial al Republicii Moldova.