Определение N 116 от 21.08.2025 о неприемлемости обращения № 71g/2025 г. об исключительном случае неконституционности пункта 27 Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года (возмещение налога на добавленную стоимость)

КОНСТИТУЦИОННЫЙ СУД

ОПРЕДЕЛЕНИЕ

о неприемлемости обращения № 71g/2025 г. об исключительном случае

неконституционности пункта 27 Положения о возмещении налога

на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением

Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года

(возмещение налога на добавленную стоимость)

№ 116  от  21.08.2025

 (в силу 21.08.2025) 

Мониторул Офичиал ал Р. Молдова № 532-535 ст. 141 от 17.10.2025

* * *

Конституционный суд в составе:

Люба ШОВА, председательствующая,

Серджиу ЛИТВИНЕНКО,

Ион МАЛАНЧУК,

Виорика ПУЙКА,

Николае РОШКА, судьи,

при участии помощника судьи Эмилии Казаку,

принимая во внимание обращение,

зарегистрированное 19 марта 2025 года,

рассмотрев приемлемость указанного обращения,

учитывая акты и материалы дела,

проведя обсуждение в совещательной комнате 21 августа 2025 г.,

выносит следующее определение.

ВОПРОСЫ ПРОЦЕДУРЫ

1. Основанием для рассмотрения дела послужило обращение об исключительном случае неконституционности пункта 27 Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года, заявленном адвокатом-стажером Стелой Мура в интересах ООО "Agrofloris-Nord", стороны по делу № 3a-1016/24, находящемуся в производстве Апелляционной палаты Центр.

2. Обращение было направлено в Конституционный суд судьями Апелляционной палаты Центр Викторией Сырбу, Анжелой Брага и Андреем Кашкавал в соответствии со статьей 135 ч.(1) п.а) и п.g) Конституции.

ФАКТИЧЕСКИЕ ОБСТОЯТЕЛЬСТВА

A. Обстоятельства основного спора

3. ООО "Agrofloris-Nord" 25 мая 2022 года запросило возмещение из государственного бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 77 миллионов леев.

4. Решением от 24 июня 2022 года Государственная налоговая служба постановила возместить ООО "Agrofloris-Nord" налог на добавленную стоимость с правом вычета на поставляемые товары, не облагаемые НДС, в сумме 7 186 669 леев.

5. ООО "Agrofloris-Nord" 19 октября 2022 года подало против Государственной налоговой службы исковое заявление об отмене административных актов и потребовало возмещения разницы налога на добавленную стоимость между суммами, указанными в § 3 и § 4 (то есть 69 273 164 леев).

6. Решением от 15 апреля 2024 года суд Кишинэу, сектор Рышкань, отклонил иск. Будучи несогласно с принятым решением Agrofloris-Nord подало апелляционную жалобу в Апелляционную палату Центр.

7. Адвокат-стажер Стела Мура 26 февраля 2025 года заявила в интересах Agrofloris-Nord об исключительном случае неконституционности пункта 27 Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года.

8. Определением от 27 февраля 2025 года Апелляционная палата Центр удовлетворила ходатайство и направила обращение об исключительном случае неконституционности в Конституционный суд для его разрешения.

B. Применимое законодательство

9. Применимые положения Конституции:

Статья 46

Право частной собственности и ее охрана

"(1) Право частной собственности, а также долговые обязательства, взятые на себя государством, гарантируются.

(2) Никто не может быть лишен своего имущества иначе как в случае установленной законом общественной необходимости при условии справедливого и предварительного возмещения.

[…]".

Статья 102

Акты Правительства

"(1) Правительство принимает постановления, ордонансы и распоряжения.

(2) Постановления принимаются для организации исполнения законов.

(3) Ордонансы издаются в соответствии со статьей 106².

(4) Принятые Правительством постановления и ордонансы подписываются Премьер-министром, контрасигнуются министрами, в обязанности которых входит их исполнение, и публикуются в Официальном мониторе Республики Молдова. Неопубликование постановления или ордонанса влечет его недействительность.

(5) Распоряжения издаются Премьер-министром для организации внутренней деятельности Правительства".

10. Применимые положения Налогового кодекса, принятого Законом № 1163 от 24 апреля 1997 года:

Статья 214

Общие принципы осуществления налогового контроля

"(1) Целью налогового контроля является проверка соблюдения налогоплательщиком налогового законодательства за определенный период или за несколько налоговых периодов.

(2) Налоговый контроль проводится Государственной налоговой службой и/или иным органом, осуществляющим полномочия по налоговому администрированию, в пределах их компетенции с выездом на место и/или в помещении соответствующего органа.

(3) Процедура налогового контроля состоит из комплекса методов и операций по организации и проведению контроля, а также реализации его результатов. Налоговый контроль с выездом на место и/или в помещении органа, указанного в части (2), может быть организован и осуществлен с использованием следующих методов и операций: фактическая проверка, документальная проверка, общая проверка, частичная проверка, тематическая проверка, оперативная проверка, встречная проверка. Конкретные методы и операции, используемые при организации и проведении налогового контроля, определяются на основе настоящего кодекса инструкциями внутреннего характера Государственной налоговой службы.

[…]".

Статья 223

Встречная проверка

"Встречная проверка применяется как при камеральном налоговом контроле, так и при налоговом контроле с выездом на место и заключается в одновременной проверке налогоплательщика и лиц, с которыми он имеет или имел экономические, финансовые или иного рода отношения, с целью подтверждения этих отношений и осуществленных операций".

11. Применимые нормы Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года:

"27. При определении сумм НДС к возмещению проверяются суммы НДС по поставкам и приобретениям в порядке, установленном действующим законодательством. В случае наличия сомнений относительно подлинности экономических и финансовых отношений, по решению руководства Государственной налоговой службы осуществляется встречная проверка у поставщиков товаров и услуг по принципу – до производителя или импортера".

ВОПРОСЫ ПРАВА

A. Аргументы автора обращения

12. Автор утверждает, что в ходе принятия оспариваемого положения Правительство превысило свои полномочия. В контексте установления сумм НДС, подлежащих возмещению, Налоговый кодекс не предусматривает возможность проверки экономических или финансовых отношений на основе принципа "до производителя или импортера". Так, при принятии указанного положения Правительство действовало ultra vires.

13. Автор обращения также утверждает, что оспариваемая норма устанавливает для хозяйствующего субъекта чрезмерное бремя при вычете налога на добавленную стоимость, поскольку последний субъект, который приобрел товар, должен проверить всю цепочку торговых операций с этим товаром.

14. Автор обращения считает, что оспариваемые положения противоречат статьям 1 ч.(3), 4, 46, 54 и 102 Конституции.

B. Оценка Конституционного суда

15. Рассмотрев приемлемость обращения об исключительном случае неконституционности, Конституционный суд отмечает следующее.

16. В соответствии со статьей 135 ч.(1) п.а) Конституции контроль конституционности постановлений Правительства, в настоящем деле некоторых норм Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года, относится к компетенции Конституционного суда.

17. Конституционный суд заключает, что обращение об исключительном случае неконституционности, заявленном стороной судебного процесса, подано субъектом, наделенным этим правом, на основании статьи 135 ч.(1) п.а) и п.g) Конституции.

18. Конституционный суд отмечает, что предметом обращения является пункт 27 Положения о порядке возмещения налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства №93 от 1 февраля 2013 года. Конституционный суд отмечает, что оспариваемые положения ранее не составляли предмет контроля конституционности.

19. Исключительный случай неконституционности был заявлен по административному делу, предметом рассмотрения которого является исковое заявление об отмене решений Государственной налоговой службы о возмещении налога на добавленную стоимость. Так, Конституционный суд допускает, что судебная инстанция применит оспариваемые положения при разрешении дела.

20. Конституционный суд отмечает, что другим обязательным условием для рассмотрения по существу обращения об исключительном случае неконституционности является действие по делу одного из основных прав. Так, Конституционному суду надлежит рассмотреть в свете доводов автора обращения, составляют ли оспариваемые положения вмешательство в основные права (см. ОКС № 87 от 25 июля 2024 года, § 15).

21. Автор обращения утверждает, что оспариваемая норма нарушает статьи 1 ч.(3) (верховенство права), 4 (права и свободы человека), 46 (право частной собственности и ее охрана), 54 (ограничение осуществления некоторых прав или свобод) и 102 (акты Правительства) Конституции.

22. Конституционный суд отмечает, что статьи 1 ч.(3) и 4 Конституции носят общий характер, лежат в основе любого правового регулирования и не могут составлять отдельные и самостоятельные основания. Как правило, на них можно ссылаться, если установлена их применимость совместно с другими положениями Конституции (см. ОКС № 17 от 21 марта 2024 года, § 23; ОКС № 26 от 2 апреля 2024 года, § 23).

23. Вместе с тем Конституционный суд напоминает, что статья 54 Конституции не имеет самостоятельного применения. Для ее применимости автор обращения должен доказать наличие вмешательства в основные права (см. ПКС № 15 от 28 апреля 2021 года, § 20).

24. В отношении действия статьи 102 Конституции, Конституционный суд отмечает, что положения данной статьи устанавливают полномочия Правительства в организации исполнения законов, в связи с чем выносятся постановления для их уточнения, разъяснения и наиболее правильного применения (см. ПКС № 6 от 28 февраля 2023 года, § 46). Правительство принимает постановления в случае, если они предусмотрены законодательным актом, но ничто не препятствует их принятию, если того требует исполнение закона (см. ОКС № 7 от 20 января 2022 года, § 35). Постановлениями Правительства могут быть предусмотрены организационные, финансовые, институциональные или санкционные меры в целях определения рамок, необходимых для реализации законодательных положений (см. ПКС №6 от 28 февраля 2023 года, § 46).

25. Автор обращения утверждает, что Правительство в ходе принятия оспариваемого положения действовало ultra vires, поскольку Налоговый кодекс не предусматривает проверку экономических и финансовых отношений по принципу "до производителя или импортера" в вопросе принятия решения о возмещении НДС.

26. Учитывая специфику операции по возврату денежных средств из государственного бюджета (например, НДС), а также роль Правительства как администратора государственного бюджета, законодатель предусмотрел в Налоговом кодексе, что "возмещение НДС осуществляется в порядке, установленном Правительством", и "в срок, не превышающий 45 дней" со дня подачи заявления о возмещении. В случае налогоплательщиков, "несогласных с актом контроля", возмещение НДС производится "в срок, не превышающий 60 дней со дня подачи заявления" (см. ч.(5) статьи 101 Налогового кодекса). Таким образом, законодатель не только наделил Правительство полномочиями по регулированию порядка возмещения НДС, но и предусмотрел компетенцию налоговых органов по проведению проверок экономических и финансовых процессов в контексте возмещения налога на добавленную стоимость, а также возможность для налогоплательщика выразить свое несогласие с неблагоприятным результатом этих проверок.

27. Конституционный суд напоминает, что законодательное положение не может быть оторвано от нормативной системы, частью которой оно является, и не может действовать изолированно. Напротив, его следует применять в совокупности с другими действующими законодательными положениями, как часть единой правовой системы (см. ОКС № 128 от 10 октября 2024 года, § 54). В связи с этим, контроль над операциями по возмещению НДС следует осуществлять в порядке, предусмотренном законом, используя также метод "встречной проверки" (см. ч.(3) статьи 214 кодекса), который заключается в "одновременной проверке налогоплательщика и лиц, с которыми он имеет или имел экономические, финансовые или иного рода отношения, с целью подтверждения этих отношений и осуществленных операций" (см. статью 223 кодекса).

28. Конституционный суд не может согласиться с доводами автора обращения о том, что в ходе принятия положения "встречная проверка у поставщиков товаров и услуг по принципу – до производителя или импортера" Правительство действовало ultra vires, поскольку оно основывалось на положениях статьи 223 Налогового кодекса. В этом же смысле, для проверки подлинности экономических, финансовых отношений и подтверждения права на возмещение НДС законодатель установил, что субъект налогообложения, "[…] помимо деклараций по НДС и журналов учета поставок и приобретений, в которых отражены операции по поставкам и приобретениям, должен иметь подтверждающие документы, установленные Правительством" (см. статью 102 ч.(15) Налогового кодекса).

29. Таким образом, оспариваемое положение, принятое Постановлением № 93 от 1 февраля 2013 года, направлено на исполнение приведенных выше положений Налогового кодекса. Так, Конституционный суд не выявил действия по делу статьи 102 Конституции.

30. Что касается действия статьи 46 Конституции, Конституционный суд отмечает, что автор обращения не обосновал, в какой мере оспариваемая норма нарушает осуществление права собственности. Так, Конституционный суд подчеркивает, что простое перечисление статей Конституции, а также ссылка на суждения из практики Конституционного суда и Европейского суда по правам человека, в отсутствие собственного обоснования, не является истинной критикой о неконституционности (см. ОКС № 114 от 26 сентября 2023 года, § 16). Конституционный суд подчеркивал, что он не может заменить автора обращения в изложении доводов о неконституционности, поскольку это являлось бы осуществлением контроля по собственной инициативе (см. ОКС № 93 от 1 августа 2023 года, § 23; ОКС № 46 от 14 мая 2024 года, §20).

31. Учитывая вышеизложенное, Конституционный суд заключает, что обращение не отвечает требованиям приемлемости и не может быть принято к рассмотрению по существу.

По этим основаниям, руководствуясь статьями 135 ч.(1) п.а) и п.g), 140 Конституции, статьей 27 ч.(2) и ч.(4) п.d), 37 и 40 Закона о Конституционном суде, Конституционный суд

ОПРЕДЕЛЯЕТ:

1. Признать неприемлемым обращение об исключительном случае неконституционности пункта 27 Положения о возмещении налога на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства № 93 от 1 февраля 2013 года, заявленном адвокатом-стажером Стелой Мура в интересах ООО "Agrofloris-Nord", стороны по делу № 3a-1016/24, находящемуся в производстве Апелляционной палаты Центр.

2. Настоящее определение является окончательным, обжалованию не подлежит, вступает в силу со дня принятия и публикуется в "Monitorul Oficial al Republicii Moldova".